Как отразить в учете организации приобретение и передачу в эксплуатацию специального инструмента, предназначенного для выполнения работ по индивидуальному заказу, предполагаемый срок полезного использования которого меньше 12 мес., если учетной политикой организации в целях бухгалтерского учета предусмотрено погашение стоимости специального инструмента линейным способом с месяца передачи его в эксплуатацию?

Специальный инструмент приобретен организацией в ноябре 2007 г. за 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб., и в том же месяце передан в эксплуатацию в основное производство. Предполагаемый срок службы специального инструмента составляет 4 мес.

Бухгалтерский учет

Специальный инструмент (специальная оснастка) - технические средства, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг) (п. 2 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденных Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н).

К бухгалтерскому учету специальная оснастка принимается по фактической себестоимости, которая в данном случае равна сумме, уплаченной поставщику, без учета НДС (п. 11 Методических указаний).

Приобретенная специальная оснастка отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе" (п. 13 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Стоимость специальной оснастки может погашаться организацией одним из способов, приведенных в п. 24 Методических указаний, в том числе линейным способом, что предусмотрено в данном случае в учетной политике организации в целях бухгалтерского учета. Сумма погашения стоимости специальной оснастки определяется при линейном способе исходя из фактической себестоимости объекта специальной оснастки и нормы, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (п. 24 Методических указаний). В рассматриваемой ситуации ежемесячная сумма списания стоимости специальной оснастки составит 25 000 руб. ((118 000 руб. - 18 000 руб.) x 1 / 4 мес.). Методические указания не устанавливают период, с которого начинает погашаться стоимость специальной оснастки при использовании линейного способа. В связи с этим организация может самостоятельно закрепить в учетной политике такой период (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н). В данном случае организация приняла решение списывать стоимость специальной оснастки с месяца передачи ее в эксплуатацию.

В бухгалтерском учете передача специальной оснастки в производство (эксплуатацию) отражается по дебету счета 10, субсчет 10-11 "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации", в корреспонденции с кредитом счета 10, субсчет 10-10, по фактической себестоимости (п. 20 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов). Погашение стоимости специальной оснастки отражается по дебету счетов учета затрат на производство, например, по дебету счета 20 "Основное производство", и кредиту счета 10, субсчет 10-11 (п. 27 Методических указаний).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

НДС, предъявленный поставщиком специального инструмента, организация принимает к вычету на дату принятия этого инструмента к учету, при наличии счета-фактуры поставщика (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль организаций

В целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение специального инструмента, срок полезного использования которого составляет 4 мес., включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ) <*>.

Применение ПБУ 18/02

В связи с различным порядком учета расходов на приобретение специальной оснастки в бухгалтерском и налоговом учете в месяце передачи специальной оснастки в эксплуатацию возникает налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство, которое погашается по мере списания стоимости специальной оснастки в бухгалтерском учете (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Бухгалтерские записи в ноябре 2007 г.             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |Приобретен специальный   |      |      |       |    документы   |
   |инструмент               |      |      |       |   поставщика,  |
   |(118 000 — 18 000)       |10—10 |  60  |100 000| Приходный ордер|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС,             |      |      |       |                |
   |предъявленный поставщиком|  19  |  60  | 18 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС по   |      |      |       |                |
   |приобретенному           |      |      |       |                |
   |специальному инструменту |  68  |  19  | 18 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |                |
   |поставщику специального  |      |      |       |Выписка банка по|
   |инструмента              |  60  |  51  |118 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена передача        |      |      |       |                |
   |специального инструмента |      |      |       |   Требование—  |
   |в эксплуатацию           |10—11 |10—10 |100 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Погашена часть стоимости |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |специального инструмента |  20  |10—11 | 25 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сформировано отложенное  |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |                |
   |((118 000 — 18 000) —    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 25 000) x 24%)         |  68  |  77  | 18 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |     Ежемесячно в течение декабря 2007 г. — февраля 2008 г.     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Погашена часть стоимости |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |специального инструмента |  20  |10—11 | 25 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено уменьшение      |      |      |       |                |
   |отложенного налогового   |      |      |       |                |
   |обязательства            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(25 000 x 24%)           |  77  |  68  |  6 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Заметим, что в целях исчисления налога на прибыль срок полезного использования специальной оснастки определяется с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1). В данной схеме исходим из предположения, что приобретенный специальный инструмент не указан в Классификации и срок его полезного использования установлен равным 4 мес., исходя из рекомендаций поставщика (п. 5 ст. 258 НК РФ). Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 21.12.2007 ————