Как рассчитать и отразить начисление пособия по временной нетрудоспособности работнице, трудовой стаж которой в организации составляет 9 месяцев, если на этот расчетный период приходится время отпуска по беременности и родам? До поступления в организацию работница нигде не работала.

Листок нетрудоспособности выдан работнице с 3 по 12 декабря 2007 г. Работница принята в организацию 01.03.2007, отпуск по беременности и родам длился с 02.07.2007 по 18.11.2007. Должностной оклад работницы равен 5670 руб.

Трудовые отношения

Работникам - застрахованным лицам гарантировано социальное обеспечение при временной нетрудоспособности в виде пособия по временной нетрудоспособности, размеры и условия выплаты которого устанавливаются федеральными законами (ч. 1, 2 ст. 183 Трудового кодекса РФ).

В данном случае нетрудоспособность работницы наступила после выхода из отпуска по беременности и родам, предоставленного ей в соответствии с ч. 1 ст. 255 ТК РФ.

Расчет пособия по временной нетрудоспособности

Пунктом 6 ст. 7 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" установлены ограничения по размеру суммы пособия по временной нетрудоспособности для лиц, чей страховой стаж не превышает 6 месяцев.

Порядок исчисления страхового стажа предполагает включение в страховой стаж периодов, когда работник подлежал обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (ч. 1 ст. 16 Федерального закона N 255-ФЗ). При этом в соответствии с п. 8 Правил подсчета и подтверждения страхового стажа для определения размеров пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, утвержденных Приказом Минздравсоцразвития РФ от 06.02.2007 N 91, основным документом, подтверждающим период работы по трудовому договору, является трудовая книжка.

В данном случае трудовой стаж работницы превышает 6 месяцев, при этом в течение всего периода действия трудового договора она являлась застрахованным лицом и подлежала обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Следовательно, период нахождения работницы в отпуске по беременности и родам не исключается из страхового стажа (несмотря на то что с суммы пособия по беременности и родам не начисляются взносы в ФСС РФ (пп. 1 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ)).

Аналогичный вывод можно сделать из Письма ФСС РФ от 09.08.2007 N 02-13/07-7424.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации расчет пособия по временной нетрудоспособности данной работнице осуществляется исходя из дневного пособия, размер которого определяется исходя из 60% среднего заработка данной работницы (ч. 1, 4 ст. 14, п. 3 ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 255-ФЗ). Средний дневной заработок рассчитывается путем деления суммы заработной платы, начисленной за расчетный период, на число календарных дней, приходящихся на период, за который учитывается заработная плата (ч. 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ).

При расчете пособия организация руководствуется Положением об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 N 375.

При расчете суммы пособия учитывается заработная плата работницы, начисленная ей за период с 01.03.2007 по 30.11.2007. При этом из расчета исключается период отпуска по беременности и родам, а также сумма пособия по беременности и родам (ч. 2 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, пп. "а" п. 2, пп. "б" п. 8 Положения).

Работнице за все время работы начислена заработная плата за полностью отработанные март, апрель, май и июнь, и 10 отработанных дней ноября 2007 г. Общая сумма начисленной за весь период заработной платы составляет 25 380 руб. ((5670 руб. x 4 мес.) + 2700 руб., где 2700 руб. (5670 руб. / 21 дн. x 10 дн.) - заработная плата за 10 отработанных дней ноября 2007 г.).

В расчетном периоде 275 календарных дней, из них исключается 140 дней отпуска по беременности и родам. Отметим, что в соответствии с п. 18 Положения при определении среднего дневного заработка застрахованного лица, необходимого для исчисления пособия, в число учитываемых календарных дней включаются нерабочие праздничные дни.

Рассчитанный в вышеуказанном порядке средний дневной заработок работницы составляет 188 руб. (25 380 руб. / (275 дн. - 140 дн.)).

Величина дневного пособия, рассчитанного исходя из среднего заработка, равна 112,8 руб. (188 руб. x 60%).

Размер пособия по временной нетрудоспособности определяется путем умножения размера дневного пособия на число календарных дней, приходящихся на период временной нетрудоспособности (ч. 5 ст. 14, ч. 1, 8 ст. 6 Федерального закона N 255-ФЗ). В рассматриваемой ситуации работнице начисляется пособие по временной нетрудоспособности в размере 1128 руб. (112,8 руб. x 10 дн.) <*>.

Согласно из ч. 1, 2 ст. 3 Федерального закона N 255-ФЗ за счет средств организации производится выплата пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня нетрудоспособности, а остальная сумма выплачивается за счет средств ФСС РФ.

Бухгалтерский учет

Сумма начисленного в соответствии с действующим законодательством пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств работодателя, может быть отнесена в бухгалтерском учете к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Соответственно, начисление пособия за первые два дня нетрудоспособности в данном случае отражается по дебету счета учета затрат на производство (например, 26 "Общехозяйственные расходы") и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств ФСС РФ, отражается в учете по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию", в корреспонденции с кредитом счета 70 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма пособия по временной нетрудоспособности является доходом работницы и включается в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 217 Налогового кодекса РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Работница имеет право на получение стандартных налоговых вычетов на себя (400 руб.) и на ребенка (600 руб.) за каждый месяц налогового периода; названные стандартные вычеты предоставляются на основании заявления работницы (пп. 3, 4 п. 1, п. 3 ст. 218 НК РФ). Заработная плата работницы, исчисленная нарастающим итогом с начала налогового периода, превысила 20 000 руб. в июне. Поэтому в декабре 2007 г. работнице предоставляется стандартный налоговый вычет только в размере 600 руб. (на ребенка), а стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. не предоставляется <**>.

Удержанная сумма НДФЛ отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Удержание налога производится налоговым агентом (организацией) в момент выплаты дохода работнику (п. 4 ст. 226 НК РФ).

ЕСН и страховые взносы

На сумму пособия по временной нетрудоспособности не начисляются:

- ЕСН (пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ);

- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации");

- страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765, Письмо ФСС РФ от 15.02.2005 N 02-18/07-1243 (ответ на вопрос 6)).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли расходы организации по выплате пособия по временной нетрудоспособности вследствие заболевания за первые два дня нетрудоспособности работника относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Листок     |
   |Начислено работнице      |      |      |       |   нетрудоспо—  |
   |пособие по временной     |      |      |       |    собности,   |
   |нетрудоспособности за    |      |      |       |    Расчетно—   |
   |счет средств организации |      |      |       |    платежная   |
   |(112,8 x 2)              |  26  |  70  |  225,6|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Листок     |
   |Начислено пособие по     |      |      |       |   нетрудоспо—  |
   |временной                |      |      |       |    собности,   |
   |нетрудоспособности за    |      |      |       |    Расчетно—   |
   |счет средств ФСС РФ      |      |      |       |    платежная   |
   |(1128 — 225,6)           | 69—1 |  70  |  902,4|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ ((1128 —    |      |      |       |    Налоговая   |
   |— 600) x 13%) <**>       |  70  |  68  |     69|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачено пособие по     |      |      |       |                |
   |временной                |      |      |       |                |
   |нетрудоспособности за    |      |      |       |    Расчетно—   |
   |вычетом удержанного НДФЛ |      |      |       |    платежная   |
   |(1128 — 69) <***>        |  70  |  50  |  1 059|    ведомость   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> При этом в 2007 г. максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности за полный календарный месяц не может превышать 16 125 руб. (ч. 1 ст. 13 Федерального закона от 19.12.2006 N 234-ФЗ "О бюджете фонда социального страхования Российской Федерации на 2007 год", ч. 5 ст. 7 Федерального закона N 255-ФЗ). В декабре 2007 г. размер дневного пособия не может превышать 520,16 руб. (16 125 руб. / 31 дн.), что больше суммы дневного пособия, исчисленного исходя из среднего заработка данной работницы. Следовательно, работнице исчисляется пособие по временной нетрудоспособности исходя из среднего заработка. <**> В данной схеме НДФЛ рассчитан без учета заработной платы работницы за декабрь 2007 г. В отношении стандартных налоговых вычетов также заметим, что исходя из разъяснений Минфина России и ФНС России (см. Письма Минфина России от 01.03.2006 N 03-05-01-04/41, ФНС России от 15.03.2006 N 04-1-04/154, от 27.01.2006 N 04-1-03/42) за период отпуска по беременности и родам работнице также могут быть предоставлены стандартные налоговые вычеты на ребенка, поскольку трудовые отношения между работницей и организацией сохранялись. В данном случае исходим из предположения, что ребенок родился в августе 2007 г. Следовательно, при начислении заработной платы за ноябрь в сумме 2700 руб. работнице предоставляются стандартные налоговые вычеты на ребенка (по 600 руб. в месяц) за 4 месяца (август - ноябрь) в сумме 2400 руб. (600 руб. x 4 мес.). <***> Согласно ч. 1 ст. 15 Федерального закона N 255-ФЗ работодатель назначает пособие по временной нетрудоспособности в течение 10 календарных дней со дня обращения застрахованного лица за его получением с необходимыми документами. Выплата пособия осуществляется работодателем в ближайший после назначения пособия день, установленный для выплаты заработной платы. Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 21.12.2007 ————