Как отразить в учете организации расходы на сертификацию системы менеджмента качества? Организация заключила с уполномоченным органом договор на проведение сертификации системы менеджмента качества. Договор исполнен в октябре 2007 г. и организацией получен сертификат соответствия, срок действия которого составляет 3 года. Стоимость оказанных услуг по проведению сертификации составила 354 000 руб., в том числе НДС 54 000 руб.

Бухгалтерский учет

Исходя из п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, понесенные организацией затраты включаются в состав расходов по обычным видам деятельности как управленческие расходы.

В соответствии с п. 6 ПБУ 10/99 данные расходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, равной величине оплаты или величине кредиторской задолженности.

Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). В рассматриваемом случае расходы признаются в октябре 2007 г.

Затраты организации на проведение сертификации системы менеджмента качества и получение сертификата соответствия сроком действия 3 года отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). В течение срока действия сертификата организация ежемесячно равными частями списывает сумму учтенных на счете 97 расходов в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" (п. 19 ПБУ 10/99).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В бухгалтерском учете сумма НДС, предъявленная органом сертификации, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60.

На основании п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ организация имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии с нормами гл. 21 НК РФ, на сумму НДС, предъявленного ей по услугам, приобретенным для осуществления деятельности, облагаемой НДС, после принятия к учету данных услуг при наличии счета-фактуры и соответствующих первичных документов.

Вычет данной суммы НДС при наличии у организации права на вычет в соответствии с гл. 21 НК РФ отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет, например, 68-1 "Расчеты по НДС", и кредиту счета 19 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

В отношении уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму понесенных организацией расходов в связи с проведением сертификации системы менеджмента качества необходимо отметить следующее.

Расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на сертификацию продукции и услуг относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Минфин России в п. 3 Письма от 10.07.2006 N 03-03-04/1/565 указал, что система менеджмента качества не является продукцией или услугой организации, реализуемой потребителям (заказчикам), и, следовательно, расходы, связанные с ее сертификацией, не учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией.

Ранее к аналогичным выводам финансовое ведомство приходило в Письме от 24.08.2004 N 03-03-01-04/1/11 <*>.

Применение ПБУ 18/02

Поскольку расходы на сертификацию системы менеджмента качества ежемесячно уменьшают бухгалтерскую прибыль, а в целях налогообложения прибыли в соответствии с разъяснениями Минфина России не учитываются, то в бухгалтерском учете организации ежемесячно возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство, которое отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство (актив)") в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет, например, 68-2 "Расчеты по налогу на прибыль" (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Уполномоченному органу   |      |      |       |                |
   |оплачена стоимость услуг |      |      |       |                |
   |по договору на проведение|      |      |       |Выписка банка по|
   |сертификации             |  60  |  51  |354 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Расходы на проведение    |      |      |       |                |
   |сертификации включены в  |      |      |       |                |
   |состав расходов будущих  |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |периодов                 |      |      |       | сдачи оказанных|
   |(354 000 — 54 000)       |  97  |  60  |300 000|      услуг     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен предъявленный НДС|  19  |  60  | 54 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма НДС принята к      |      |      |       |                |
   |вычету                   | 68—1 |  19  | 54 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Ежемесячно в течение  срока действия сертификата соответствия |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Часть затрат на          |      |      |       |                |
   |сертификацию включена в  |      |      |       |                |
   |общехозяйственные расходы|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(300 000 / 3 / 12)       |  26  |  97  |  8 333| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(8333 x 24%)             |  99  | 68—2 |  2 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Следует отметить, что противоположную позицию по данному вопросу выразило УФНС России по г. Москве в Письме от 27.01.2006 N 20-12/5511, указав на правомерность включения указанных затрат в состав расходов для целей налогообложения прибыли. Заметим, что судебная практика по данному вопросу складывается в пользу налогоплательщиков (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 19.01.2006 N Ф09-6174/05-С7 и ФАС Северо-Западного округа от 12.02.2007 по делу N А66-13850/2005). Л.Л.Горшкова ООО "Центр методологии бухгалтерского учета и налогообложения" 10.12.2007 ————