Как отражаются в учете организации затраты по договору на размещение статьи без пометки "на правах рекламы" в печатном СМИ, не являющемся рекламным изданием?

Организация в ноябре 2007 г. заключила договор на опубликование редакционной статьи в печатном СМИ, не являющемся рекламным изданием, в виде интервью руководителей организации и ее структурных подразделений, которые содержат информацию об организации, способствующую улучшению ее имиджа и деловой репутации. Договор оплачен в ноябре 2007 г., и в этом же месяце услуги оказаны. Стоимость договора 29 500 руб. (в том числе НДС 4500 руб).

Бухгалтерский учет

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, установлено, что для обобщения информации о расходах, направленных на увеличение объема продаж организации (коммерческие расходы), предназначен счет 44 "Расходы на продажу". Следовательно, договорная стоимость оказанных услуг (без НДС) отражается по дебету счета 44 в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

В целях бухгалтерского учета понесенные организацией расходы признаются расходами по обычным видам деятельности в силу п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

В соответствии с п. 6 ПБУ 10/99 данные расходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В бухгалтерском учете сумма НДС, предъявленная издательством, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60.

На основании п. 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ организация имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии с нормами гл. 21 НК РФ, на установленные налоговые вычеты, в том числе по услугам, приобретенным для осуществления деятельности, облагаемой НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

Вычет данных сумм НДС при наличии у организации счета-фактуры и соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ) отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет, например, 68-1 "Расчеты по НДС", и кредиту счета 19 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Расходами для целей налогообложения прибыли признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. Размещение текста рекламы в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, должно сопровождаться пометкой "реклама" или пометкой "на правах рекламы" (ст. 16 Федерального закона N 38-ФЗ).

Минфин России в п. 2 Письма от 05.09.2006 N 03-03-04/2/201, в Письме от 27.06.2007 N 03-03-06/1/418 разъяснил, что редакционные статьи о деятельности налогоплательщика, не содержащие пометки "на правах рекламы", в соответствии с действующим законодательством не признаются рекламными сообщениями и, следовательно, расходы по их оплате для целей налогообложения прибыли учитываться не должны.

Тем не менее учитывая, что ранее Минфин России придерживался противоположной позиции (см., например, Письма Минфина России от 23.09.2004 N 03-03-01-04/2/15, от 11.01.2006 N 03-03-04/2/2), а также существующую судебную практику <*>, организация может попытаться доказать в суде правомерность учета понесенных ею затрат на публикацию в СМИ интервью, способствующих улучшению ее имиджа и деловой репутации. В таком случае расходы организации должны соответствовать критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, и учитываться при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с пп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ, то есть в полном объеме.

В данном случае исходим из того, что организация следует более поздним разъяснениям Минфина России и не учитывает понесенные затраты в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Применение ПБУ 18/02

Следовательно, в бухгалтерском учете организации возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство, которое отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство (актив)") в корреспонденции с кредитом счета 68, например, субсчет 68-2 "Расчеты по налогу на прибыль" (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оплачены услуги по       |      |      |       |                |
   |заключенному с редакцией |      |      |       |Выписка банка по|
   |СМИ договору             |  60  |  51  | 29 500|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |                         |      |      |       |   возмездного  |
   |Произведенные            |      |      |       | оказания услуг,|
   |организацией затраты     |      |      |       |   Акт приемки— |
   |признаны в бухгалтерском |      |      |       | сдачи оказанных|
   |учете (29 500 — 4500)    |  44  |  60  | 25 000|      услуг     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен предъявленный НДС|  19  |  60  |  4 500|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма НДС принята к      |      |      |       |                |
   |вычету                   | 68—1 |  19  |  4 500|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено возникновение   |      |      |       |                |
   |постоянного налогового   |      |      |       |                |
   |обязательства            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(25 000 x 24%)           |  99  | 68—2 |  6 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> См., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2006 по делу N А43-42721/2005-36-1233, ФАС Уральского округа от 19.01.2007 N Ф09-4979/06-С3 по делу N A47-390/06, ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2007 по делу N А05-8063/2006-13, ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.05.2006 N А33-25404/05-Ф02-1873/06-С1 по делу N А33-25404/05. Однако в судебной практике по данному вопросу существует и противоположная точка зрения (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 16.06.2005 по делу N А55-10934/04-1). Л.Л.Горшкова ООО "Центр методологии бухгалтерского учета и налогообложения" 06.12.2007 ————