Как отражаются в учете организации операции, связанные с предоставлением 01.10.2004 денежных средств другой организации в сумме 400 000 руб. по договору займа, оформленному выдачей заемщиком простого процентного векселя на сумму 400 000 руб. со сроком погашения "по предъявлении, но не ранее 31.07.2006"? В векселе отсутствует оговорка о дате, с которой должны начисляться проценты. Процентная ставка, указанная в векселе, - 16% годовых. В настоящее время (ноябрь 2007 г.) вексель к платежу не предъявлен. Что произойдет, если вексель так и не будет погашен векселедателем?

Учетной политикой организации в целях бухгалтерского учета предусмотрено ежемесячное включение процентов в состав прочих доходов.

Гражданско-правовые отношения

Согласно ст. 815 Гражданского кодекса РФ договор займа может быть заключен путем выдачи заемщиком простого векселя, удостоверяющего ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы. Отношения сторон по такому займу регулируются Федеральным законом от 11.03.1997 N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе" и Положением о переводном и простом векселе (Приложение к Постановлению ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341).

Простой вексель может быть выдан сроком "по предъявлении, но не ранее определенного срока". В таком случае срок для предъявления векселя начинает течь с этого срока (ст. ст. 33, 34, 77 Положения о переводном и простом векселе). В таком векселе векселедатель может обусловить, что на вексельную сумму будут начисляться проценты. Проценты начисляются со дня составления простого векселя, если в векселе не указана другая дата (ст. ст. 5, 77 Положения о переводном и простом векселе). В данном случае под этой другой датой следует понимать дату наступления минимального срока для предъявления векселя к платежу (п. 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 33, Пленума ВАС РФ N 14 от 04.12.2000 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей").

Начисление процентов на сумму векселя со сроком платежа "по предъявлении" заканчивается в момент предъявления векселя к платежу, но не позднее чем в момент истечения срока, установленного ст. 34 Положения о переводном и простом векселе, который в данном случае составит один год с даты, определенной в векселе как наиболее ранняя дата для предъявления векселя к платежу (п. 19 Постановления N 33/14). Таким образом, в соответствии с изложенным, а также учитывая нормы ст. ст. 73, 77 Положения о переводном и простом векселе, проценты по векселю в рассматриваемой ситуации должны начисляться только в период с 01.08.2006 по 31.07.2007.

В этот же период вексель должен был быть предъявлен векселедержателем к платежу, но в данном случае векселедержатель этого не сделал. Истечение срока, предусмотренного для предъявления векселя к платежу, не влечет прекращения права требования к векселедателю (абз. 2, 5 ст. 53, ст. ст. 77, 78 Положения о переводном и простом векселе, см. также п. 14 Обзора практики разрешения споров, связанных с использованием векселя в хозяйственном обороте (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 25.07.1997 N 18)). Причем это право сохраняется до истечения срока, установленного ст. 70 Положения о переводном и простом векселе и равного трем годам. Начало течения трехгодичного срока на предъявление требований к векселедателю простого векселя определяется днем срока платежа в соответствии с условиями векселя (п. 22 Постановления N 33/14). Таким образом, в рассматриваемой ситуации вексель должен быть предъявлен к платежу не позднее 31.07.2010.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете вексель, по которому предусмотрено начисление процентов, включается в состав финансовых вложений организации по первоначальной стоимости, равной в данном случае 400 000 руб. (п. п. 2, 3, 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н). Для учета долговых ценных бумаг, в том числе векселей, предназначен счет 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-2 "Долговые ценные бумаги" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Проценты, причитающиеся к получению по векселю, учитываются в составе прочих доходов организации ежемесячно на последний день месяца в соответствии с учетной политикой организации (п. 34 ПБУ 19/02, п. п. 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Начисление процентов по векселю отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".

В случае если вексель в срок по 31.07.2010 не будет погашен, то и сумму основного долга по векселю, и сумму начисленных по нему процентов следует включить в состав прочих расходов в соответствии с п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. п. 11, 16, 18, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

При этом организация должна учесть сумму списанной задолженности на счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" для наблюдения за имущественным состоянием должника (абз. 2 п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения любой заранее заявленный (установленный) доход по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления) признается процентами (п. 3 ст. 43 Налогового кодекса РФ).

Суммы процентов по векселю учитываются в целях налогообложения прибыли в течение периода с 01.08.2006 по 31.07.2007 в составе внереализационных доходов ежемесячно на конец месяца (п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, п. п. 1, 4 ст. 328 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 20.12.2004 N 03-03-01-04/2/38).

В случае если вексель в срок по 31.07.2010 не будет погашен, то и сумму основного долга по векселю, и сумму начисленных по нему процентов организация может признать убытком, приравниваемым к внереализационным расходам (при условии, что организация-векселедержатель предпринимала шаги по взысканию долга по векселю) (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266, п. 1 ст. 252 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Переданы денежные        |      |      |       |    передачи    |
   |средства по договору     |      |      |       |    векселя,    |
   |займа, оформленному      |      |      |       |Выписка банка по|
   |векселем                 | 58—2 |  51  |400 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |   31.08.2006, 31.10.2006, 31.12.2006, 31.01.2007, 31.03.2007,  |
   |                     31.05.2007, 31.07.2007                     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены проценты по    |      |      |       |                |
   |векселю                  |      |      |       |                |
   |(400 000 x 16% / 365 x   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |x 31)                    |  76  | 91—1 |  5 436| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          30.09.2006, 30.11.2006, 30.04.2007, 30.06.2007        |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены проценты по    |      |      |       |                |
   |векселю                  |      |      |       |                |
   |(400 000 x 16% / 365 x   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |x 30)                    |  76  | 91—1 |  5 260| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                           28.02.2007                           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены проценты по    |      |      |       |                |
   |векселю                  |      |      |       |                |
   |(400 000 x 16% / 365 x   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |x 28)                    |  76  | 91—1 |  4 910| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  В случае если вексель не будет погашен векселедателем в срок  |
   |                          по 31.07.2010                         |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Списана задолженность по |      |      |       |                |
   |векселю в связи с        |      |      |       |       Акт      |
   |истечением срока исковой |      |      |       | инвентаризации |
   |давности                 |      |      |       |    расчетов,   |
   |(400 000 + 5436 x 7 +    |      | 58—2,|       |     Приказ     |
   |+ 5260 x 4 + 4910)       | 91—2 |  76  |464 002|  руководителя  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списанная задолженность  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |учтена за балансом       | 007  |      |464 002| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 03.12.2007 ————