Как отражается в учете организации получение страхового возмещения от страховой компании, полученного в связи с необходимостью ремонта застрахованного организацией основного средства, пострадавшего в результате ДТП?

В результате ДТП поврежден электрический столб, являющийся составной частью линии электропередач (основного средства). Организация составила смету на ремонт линии электропередач, согласно которой затраты на ремонт (замену столба) составят 28 000 руб. Страховая компания произвела выплату страхового возмещения в размере, установленном сметой. Ремонт произведен собственными силами организации.

Гражданско-правовые отношения

Отметим, что согласно п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 929, п. 1 ст. 930 Гражданского кодекса РФ, пп. 1 п. 2 ст. 4, пп. 12 п. 1 ст. 32.9 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" заключенный организацией договор страхования является разновидностью договора имущественного страхования (страхования имущества). По договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).

Бухгалтерский учет

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, потери по страховым случаям списываются в дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию", с кредита счетов учета производственных запасов, основных средств и др. Суммы страховых возмещений, полученных организацией от страховых компаний в соответствии с договорами страхования, отражаются по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76, субсчет 76-1. Не компенсируемые страховыми возмещениями потери от страховых случаев списываются со счета 76, субсчет 76-1, в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

В случае если организация примет решение руководствоваться описанным в Инструкции по применению Плана счетов порядком отражения в учете хозяйственных операций, связанных с получением страхового возмещения, то на дату фактического осуществления затрат на ремонт в учете организации производятся записи по дебету счета 76, субсчет 76-1, и кредиту счетов 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и т. п. Ни расходы на ремонт, ни доход в сумме страхового возмещения в бухгалтерском учете организации в этом случае не признаются <*>.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Прежде всего отметим, что при замене столба, являющегося составной частью линии электропередач, осуществленной собственными силами организации в рамках текущего ремонта линии, не возникает объекта налогообложения по НДС, предусмотренного пп. 3 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ (см. Письмо Минфина России от 05.11.2003 N 04-03-11/91, Письмо УФНС России по г. Москве от 31.01.2007 N 19-11/8073).

Однако этот факт, а также факт получения от страховой компании страхового возмещения, по нашему мнению, ни в коей мере не лишает организацию права на вычет НДС по товарам, работам, услугам, приобретенным для проведения этого ремонта. Во-первых, организация производит ремонт собственного основного средства, используемого в деятельности, облагаемой НДС, а во-вторых, гл. 21 НК РФ не ставит возможность налогового вычета по НДС в зависимость от последующего возмещения произведенных организацией затрат (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Аналогичная точка зрения высказана в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 05.12.2005 по делу N А28-7376/2005-335/21, ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.10.2005 N А74-760/05-Ф02-4984/05-С1, ФАС Западно-Сибирского округа от 07.08.2007 N Ф04-5215/2007(36852-А45-37) по делу N А45-16711/2006-44/476. Но учитывая, что налоговые органы придерживаются по данному вопросу противоположной позиции (см. Письмо УМНС России по г. Москве от 12.02.2004 N 24-11/8704), не исключено, что право на вычет налогоплательщику придется доказывать в суде.

Налог на прибыль организаций

Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, являются прочими расходами и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат в соответствии с п. 1 ст. 260, п. 5 ст. 272 НК РФ. Каких-либо ограничений по включению в налоговом учете расходов на ремонт основных средств в зависимости от вида имущества, причин, повлекших ремонт, или правового положения лица, его осуществившего, данная правовая норма не содержит (по данному вопросу см. Постановление ФАС Волго-Вятского округа N А28-7376/2005-335/21, Постановление ФАС Уральского округа от 31.07.2007 N Ф09-6029/07-С3 по делу N А60-34329/06).

Заметим, что налоговые органы по данному вопросу придерживаются позиции, согласно которой расходы на ремонт могут быть учтены при налогообложении только в пределах полученного страхового возмещения (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 21.03.2007 N 19-11/25344). По нашему мнению, такой вывод не основан на нормах НК РФ. Глава 25 НК РФ не связывает величину признаваемых в целях налогообложения прибыли расходов на ремонт с причиной его проведения и с размером полученного страхового возмещения.

Сумма страхового возмещения, полученного от страховой компании, включается в состав внереализационных доходов организации на дату принятия страховой компанией решения о возмещении ущерба на основании п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ (см. также Письмо УФНС России по г. Москве от 15.01.2007 N 19-11/2462).

Применение ПБУ 18/02

Таким образом, на дату признания в налоговом учете произведенных затрат на ремонт в составе прочих расходов у организации возникает постоянная разница, приводящая к возникновению постоянного налогового актива, а на дату признания в налоговом учете суммы страхового возмещения в составе внереализационных доходов - постоянная разница, приводящая к возникновению постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.02.2002 N 114н).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |  02, |       |    Расчетно—   |
   |                         |      |  10, |       |    платежная   |
   |Отражена стоимость       |      |  70, |       |    ведомость,  |
   |ремонта, выполненного    |      |  69, |       |  Бухгалтерская |
   |собственными силами      | 76—1 | и др.| 28 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен постоянный       |      |      |       |                |
   |налоговый актив          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(28 000 x 24%)           |  68  |  99  |  6 720| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  После получения согласия на выплату страхового возмещения от  |
   |                       страховой компании                       |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Решение о   |
   |                         |      |      |       |     выплате    |
   |Отражено постоянное      |      |      |       |   возмещения,  |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(28 000 x 24%)           |  99  |  68  |  6 720| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получено страховое       |      |      |       |Выписка банка по|
   |возмещение               |  51  | 76—1 | 28 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> На наш взгляд, организация, руководствуясь нормами Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, и Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, может признавать в бухгалтерском учете возникающие расходы и доходы в общеустановленном порядке (п. 2 ПБУ 10/99, п. 2 ПБУ 9/99). А именно: расходы на ремонт основного средства включить в состав расходов организации по обычным видам деятельности, а страховое возмещение - в состав прочих доходов организации (п. п. 5, 7 ПБУ 10/99, п. 7 ПБУ 9/99). И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 28.11.2007 ————