Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете организации выплата дополнительной компенсации работнику, причитающейся ему в случае расторжения с ним трудового договора до истечения двухмесячного срока со дня уведомления об увольнении в связи с сокращением численности и штата работников, если увольняемый работник является индивидуальным предпринимателем?

Работодатель в установленном порядке предупредил персонально и под роспись работника о его увольнении через два месяца в связи с сокращением численности и штата работников. Однако за месяц до истечения данного срока с письменного согласия работника работодатель расторгнул с работником трудовой договор, выплатив дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении (один месяц). Сумма дополнительной компенсации составляет 10 000 руб.

Трудовые правоотношения

Статьей 180 Трудового кодекса РФ предусмотрены гарантии и компенсации работникам при ликвидации организации, сокращении численности или штата работников организации.

В соответствии с ч. 3 ст. 180 ТК РФ работодатель с письменного согласия работника имеет право расторгнуть с ним трудовой договор до истечения срока, указанного в ч. 2 данной статьи, выплатив ему дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении.

Согласно ч. 2 ст. 180 ТК РФ о предстоящем увольнении в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации работники предупреждаются работодателем персонально и под роспись не менее чем за два месяца до увольнения.

На основании ст. 140 ТК РФ при прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, производится в день увольнения работника. Днем прекращения трудового договора во всех случаях является последний день работы работника, за исключением случаев, когда работник фактически не работал, но за ним в соответствии с ТК РФ или иным федеральным законом сохранялось место работы (должность) (ч. 3 ст. 84.1 ТК РФ).

В данном случае работнику в день увольнения выплачивается дополнительная компенсация в размере среднего заработка за один месяц.

Бухгалтерский учет

На основании п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по выплате компенсации в связи с увольнением работника при сокращении численности или штата работников организации в бухгалтерском учете признаются расходами по обычным видам деятельности. При этом расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы (п. 17 ПБУ 10/99).

В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и другим выплатам) предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Компенсация в указанном случае отражается по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат, например, 20 "Основное производство".

Налог на прибыль организаций

Расходами для целей налогообложения прибыли признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).

Согласно п. 9 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся в том числе начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика. К таким расходам относится и рассматриваемая компенсация.

Отметим, что трудовое законодательство РФ не ставит в зависимость право работника на получение компенсаций, указанных в ст. 180 ТК РФ, от наличия или отсутствия у работника правового статуса индивидуального предпринимателя. Следовательно, понесенные организацией затраты на выплату дополнительной компенсации в данном случае включаются в состав расходов на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль <*>.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск.

Таким образом, дополнительная компенсация, выплачиваемая работодателем при сокращении численности или штата работников организации, не облагается НДФЛ.

ЕСН и страховые взносы

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск.

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ.

На основании изложенного дополнительная компенсация, выплачиваемая работодателем при ликвидации организации, сокращении численности или штата работников организации, не является объектом обложения ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Согласно п. п. 1, 2 ст. 20 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования", п. 3 ст. 22 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, расчетной базой для начисления страховых взносов являются выплаты, начисленные в виде заработной платы, либо иные источники, определяемые в соответствии с законодательством Российской Федерации для граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию; страховые взносы начисляются страхователями на начисленную по всем основаниям оплату труда (доход) работников.

На основании п. 4 указанных Правил страховые взносы не начисляются на выплаты, указанные в Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765.

В соответствии с п. 1 названного Перечня выходное пособие при прекращении трудового договора (контракта), денежная компенсация за неиспользованный отпуск, а также сохраняемая в соответствии с законодательством Российской Федерации средняя заработная плата на период трудоустройства работникам, высвобождаемым в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата или ликвидацией организации, относятся к выплатам, на которые не начисляются страховые взносы.

Пунктом 10 Перечня также предусмотрено, что данные страховые взносы не начисляются на суммы, выплачиваемые работникам в возмещение расходов, и иные компенсации, выплачиваемые им в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации.

По нашему мнению, исходя из вышеприведенных норм можно сделать вывод, что в рассматриваемой ситуации на сумму дополнительной компенсации страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не начисляются.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |      В день увольнения работника, являющегося одновременно     |
   |                 индивидуальным предпринимателем                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Приказ     |
   |                         |      |      |       |  работодателя, |
   |                         |      |      |       |    Согласие    |
   |                         |      |      |       |    работника,  |
   |                         |      |      |       | Записка—расчет |
   |                         |      |      |       | при прекращении|
   |                         |      |      |       |  (расторжении) |
   |                         |      |      |       |    трудового   |
   |Отражено начисление      |      |      |       |    договора    |
   |работнику дополнительной |      |      |       |  с работником  |
   |компенсации              |  20  |  70  | 10 000|  (увольнении)  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Дополнительная           |      |      |       |                |
   |компенсация выплачена    |      |      |       |    Расходный   |
   |работнику                |  70  |  50  | 10 000| кассовый ордер |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Аналогичный вывод сделал ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 16.01.2007 N А29-2197/2006а. В частности, суд указал на то, что лица, заключившие трудовые договоры, имеют равные права в области трудовых отношений; особенностей в предоставлении тех или иных прав и гарантий работникам, зарегистрированным в установленном порядке в качестве индивидуальных предпринимателей, трудовое законодательство не предусматривает. Л.Л.Горшкова ООО "Центр методологии бухгалтерского учета и налогообложения" 14.11.2007 ————