Как отразить в учете организации оприходование в октябре 2007 г. лома цветных металлов, оставшегося после ликвидации аппаратуры, и его продажу в этом же месяце индивидуальному предпринимателю, у которого есть лицензия на совершение операций с цветными металлами? Расчеты осуществляются наличными денежными средствами.

Индивидуальному предпринимателю лом цветных металлов (20 кг) продан по цене, установленной прайс-листом на закупку, которая соответствует рыночной закупочной цене и равна 145 руб. (без НДС) за 1 кг.

Бухгалтерский учет

Лом цветных металлов, оставшийся от ликвидации не пригодной к восстановлению и дальнейшему использованию аппаратуры, приходуется по рыночной стоимости на дату списания этой аппаратуры; при этом соответствующая сумма зачисляется у коммерческой организации на финансовые результаты. Данные материалы приходуются по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-6 "Прочие материалы", в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы". При этом под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов (п. 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 79 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Следовательно, рыночной ценой лома цветных металлов, оставшегося в результате ликвидации аппаратуры, можно считать цену, по которой этот лом может быть продан индивидуальному предпринимателю. В данном случае рыночная цена 20 кг лома цветных металлов и прочий доход организации равны 2900 руб. (20 кг x 145 руб.).

При продаже материалов организация в бухгалтерском учете признает прочий доход в сумме, равной договорной цене этих материалов, согласованной с покупателем (п. п. 7, 10.1 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Прочий доход от продажи материалов признается в порядке, предусмотренном п. 16 ПБУ 9/99, т.е. при выполнении условий, указанных в п. 12 ПБУ 9/99. Как отмечено выше, прочие доходы отражаются по кредиту счета 91, субсчет 91-1, в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Одновременно организация признает прочий расход в размере балансовой стоимости реализованных материалов; при этом производится запись по дебету счета 91, субсчета 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 10, субсчет 10-6 (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Получение наличных денежных средств отражается по дебету счета 50 "Касса" в корреспонденции с кредитом счета 62.

Отметим, что в соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" организация должна при наличных расчетах с индивидуальным предпринимателем применять ККТ.

Напомним, что в соответствии с п. 1 Указания ЦБ РФ от 20.06.2007 N 1843-У "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или в кассу индивидуального предпринимателя" расчеты наличными деньгами между юридическим лицом и индивидуальным предпринимателем в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 000 руб.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В соответствии с пп. 24 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ операции по реализации лома цветных металлов на территории Российской Федерации в 2007 г. освобождены от обложения НДС <*>.

Пунктом 6 ст. 149 НК РФ установлено, что в случае если деятельность по осуществлению операций, перечисленных в ст. 149 НК РФ, подлежит лицензированию, то указанные операции освобождаются от обложения НДС только при наличии у налогоплательщика соответствующей лицензии.

Деятельность по заготовке, переработке и реализации лома цветных металлов является лицензируемой (пп. 81 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности"). Лицензирование осуществляется в соответствии с Положением о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 14.12.2006 N 766. Названное Положение не распространяется на реализацию лома цветных металлов, образовавшегося у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в процессе собственного производства (п. 1 Положения). Исходя из данной нормы, а также ст. 5 Федерального закона N 128-ФЗ реализация лома цветных металлов, образовавшегося у организации в процессе собственного производства, не подлежит лицензированию.

Следовательно, при реализации данных материалов индивидуальному предпринимателю организация не начисляет НДС <**>. Аналогичная позиция изложена в п. 2 Письма ФНС России от 16.08.2006 N 03-1-03/1562@ "О налоге на добавленную стоимость", в Письме УФНС России по г. Москве от 28.04.2006 N 19-11/35889.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли стоимость материалов, полученных при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, признается внереализационным доходом организации (п. 13 ст. 250 НК РФ).

Исходя из п. п. 5, 6 ст. 274 НК РФ сумма внереализационного дохода организации исчисляется исходя из рыночных цен на лом цветных металлов, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ на дату совершения внереализационной операции (дату оприходования материалов и признания внереализационного дохода). Следовательно, сумма внереализационного дохода организации в налоговом учете составляет 2900 руб. (20 кг x 145 руб.).

Выручка от реализации лома цветных металлов признается доходом от реализации (п. п. 1, 2 ст. 249 НК РФ). В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 268, абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ организация вправе уменьшить доход от реализации на стоимость реализованного имущества, которая в данном случае равна сумме налога на прибыль, исчисленного с внереализационного дохода, признанного по п. 13 ст. 250 НК РФ (см. по данному вопросу Письмо Минфина России от 15.06.2007 N 03-03-06/1/380). Таким образом, сумма расхода, на который может быть уменьшен доход от реализации лома цветных металлов, составляет 696 руб. (2900 руб. x 24%).

Применение ПБУ 18/02

В данном случае при реализации лома расход признается в бухгалтерском учете в размере рыночной стоимости лома цветных металлов, а в налоговом учете - в размере 24% от этой суммы. Следовательно, в бухгалтерском учете возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Постоянное налоговое обязательство отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (на отдельном субсчете) в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Бухгалтерская запись на дату оприходования лома цветных металлов|
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       | Акт о списании |
   |                         |      |      |       |     объекта    |
   |Оприходован лом цветных  |      |      |       |    основных    |
   |металлов, оставшийся от  |      |      |       |    средств,    |
   |ликвидации аппаратуры    | 10—6 | 91—1 |  2 900| Приходный ордер|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Бухгалтерские записи на дату реализации лома цветных металлов |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |Признан прочий доход от  |      |      |       |    на отпуск   |
   |продажи лома цветных     |      |      |       |   материалов   |
   |металлов                 |  62  | 91—1 |  2 900|   на сторону   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен прочий расход от |      |      |       |                |
   |продажи лома цветных     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |металлов                 | 91—2 | 10—6 |  2 900|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((2900 — 696) x 24%)     |  99  |  68  |    529| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Справка—отчет |
   |                         |      |      |       |     кассира—   |
   |Получены денежные        |      |      |       |  операциониста,|
   |средства в кассу за      |      |      |       |    Приходный   |
   |проданный лом            |  50  |  62  |  2 900| кассовый ордер |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Пунктом 5 ст. 149 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика отказаться от льгот по НДС в отношении операций, перечисленных в п. 3 ст. 149 НК РФ. В данном случае исходим из предположения, что организация не использует право на освобождение от вышеназванной льготы. <**> В случае если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями ст. 149 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ). Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 12.11.2007 ————