Организация 19.06.2007 по договору поставки приобрела оборудование, не требующее монтажа, договорной стоимостью 270 000 руб. (в том числе НДС 41 186 руб.). При этом 50% стоимости оборудования оплачено в качестве первоначального взноса, оставшаяся сумма (начиная с июля) погашается равными долями в течение шести месяцев. Первоначальный взнос оплачен заемными денежными средствами, которые получены 19.06.2007 сроком на 5 месяцев под 11% годовых. Сумма займа (135 000 руб.) и начисленные проценты перечисляются на расчетный счет заимодавца единовременно по окончании срока действия договора займа (19.11.2007). В июне приобретенное оборудование введено в эксплуатацию. Организацией установлен срок полезного использования равный 4 годам; начисление амортизации производится линейным способом.

Гражданско-правовые отношения

В случае когда договором купли-продажи предусмотрена оплата товара через определенное время после его передачи покупателю (продажа товара в кредит), покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором (п. 1 ст. 488 Гражданского кодекса РФ). Договором о продаже товара в кредит может быть предусмотрена оплата товара в рассрочку (п. 1 ст. 489 ГК РФ).

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 ГК РФ). При этом организация уплачивает за пользование заемными денежными средствами заимодавцу проценты в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)

Система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается Налоговым кодексом РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах (п. 1 ст. 346.26 НК РФ). Система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение, в частности, от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД) (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

Организации, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации организация для использования в деятельности, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, приобрела оборудование, половина стоимости которого оплачена за счет заемных средств. В этом случае расходы в виде начисленных по займу процентов относятся к деятельности, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД. Аналогичный вывод можно сделать из Письма Минфина России от 07.07.2006 N 03-11-04/3/338.

Бухгалтерский учет

Приобретенное оборудование, не требующее монтажа, принимается к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств по первоначальной стоимости, которой при приобретении объектов за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение (п. п. 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Затраты по приобретению оборудования, не требующего монтажа (в данном случае - сумма, уплачиваемая в соответствии с договором поставщику (с учетом НДС)), отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (абз. 3, 7 п. 8 ПБУ 6/01, п. 4 ст. 346.26, пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) <*>.

Сформированная первоначальная стоимость оборудования, принятого в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, списывается с кредита счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов).

Начиная с июля, организация в бухгалтерском учете начисляет амортизацию по данному оборудованию в размере 5625 руб. (270 000 руб. / 4 года / 12 мес.) (п. п. 17, 18, 19, 20, 21 ПБУ 6/01).

Для целей бухгалтерского учета сумма начисленной амортизации признается расходом по обычным видам деятельности и отражается по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции с дебетом счета учета затрат на производство (расходов на продажу) (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

В рассматриваемой ситуации организация первоначальный взнос по оплате стоимости приобретенного оборудования производит за счет заемных средств.

Для целей бухгалтерского учета сумма денежных средств, полученная в качестве займа, а также сумма, перечисляемая в погашение полученного займа, не признаются доходом и расходом организации соответственно (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 3 ПБУ 10/99).

Для отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с получением и возвратом заемных средств, а также с начислением процентов по полученному займу, организации следует руководствоваться нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н.

Сумма займа, поступившая на расчетный счет организации, отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (п. п. 3, 4, 5 ПБУ 15/01, Инструкция по применению Плана счетов).

Проценты, начисленные по полученному займу (являющиеся затратами, связанными с получением и использованием займа) на последнее число отчетного месяца в течение срока действия договора займа и на дату возврата займа, признаются прочими расходами и отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 66 (п. п. 11, 12, 14, 16, 17 ПБУ 15/01, п. 11 ПБУ 10/99).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 66:

66-1 "Расчеты по основной сумме долга по договору займа";

66-2 "Расчеты по процентам по договору займа".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                    Бухгалтерские записи июня                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |перед поставщиком        |      |      |       |    документы   |
   |оборудования <**>        | 08—4 |  60  |270 000|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |                         |      |      |       |передаче объекта|
   |                         |      |      |       |    основных    |
   |                         |      |      |       |    средств,    |
   |                         |      |      |       |   Инвентарная  |
   |Оборудование принято к   |      |      |       | карточка учета |
   |учету в составе основных |      |      |       |     объекта    |
   |средств                  |  01  | 08—4 |270 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Договор займа,|
   |                         |      |      |       |Выписка банка по|
   |Получен заем             |  51  | 66—1 |135 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен поставщику    |      |      |       |                |
   |оборудования             |      |      |       |                |
   |первоначальный взнос     |      |      |       |Выписка банка по|
   |(270 000 x 50%)          |  60  |  51  |135 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены проценты по    |      |      |       |                |
   |договору займа за июнь   |      |      |       |                |
   |(135 000 x 11% / 365 x   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |x 11)                    | 91—2 | 66—2 |    448| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |   Ежемесячные бухгалтерские записи начиная с июля до полного   |
   |   погашения стоимости оборудования либо списания его с учета   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены амортизационные|      |      |       |                |
   |отчисления по            |  20  |      |       |  Бухгалтерская |
   |оборудованию             | (44) |  02  |  5 625| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         Ежемесячные бухгалтерские записи начиная с июля        |
   |                      в течение 6 месяцев                       |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено погашение       |      |      |       |                |
   |задолженности перед      |      |      |       |                |
   |поставщиком оборудования |      |      |       |Выписка банка по|
   |((270 000 — 135 000) / 6)|  60  |  51  | 22 500|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Бухгалтерская запись по начислению процентов          |
   |                    за июль, август и октябрь                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены проценты по    |      |      |       |                |
   |договору займа           |      |      |       |                |
   |(135 000 x 11% / 365 x   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |x 31)                    | 91—2 | 66—2 |  1 261| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |    Бухгалтерская запись по начислению процентов за сентябрь    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены проценты по    |      |      |       |                |
   |договору займа за        |      |      |       |                |
   |сентябрь                 |      |      |       |                |
   |(135 000 x 11% / 365 x   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |x 30)                    | 91—2 | 66—2 |  1 221| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                   Бухгалтерские записи ноября                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены проценты по    |      |      |       |                |
   |договору займа за ноябрь |      |      |       |                |
   |(135 000 x 11% / 365 x   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |x 19)                    | 91—2 | 66—2 |    773| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Заимодавцу перечислена   |      |      |       |                |
   |основная сумма займа и   |      |      |       |                |
   |проценты, начисленные по |      |      |       |                |
   |договору займа           |      |      |       |                |
   |(135 000 + 448 + 1261 x  | 66—1,|      |       |Выписка банка по|
   |x 3 + 1221 + 773)        | 66—2 |  51  |141 225|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Предъявленную поставщиком сумму НДС организация может отражать в бухгалтерском учете с использованием либо без использования счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (в зависимости от принятой организацией учетной политики). В данной схеме исходим из условия, что предъявленная поставщиком оборудования сумма НДС включается в фактические затраты, связанные с его приобретением, без использования счета 19. <**> Если иное не предусмотрено договором купли-продажи, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара (п. 5 ст. 488 ГК РФ). В рассматриваемом случае исходим из условия, что договором поставки предусмотрено, что оборудование, приобретаемое на условиях его оплаты в рассрочку, не признается находящимся в залоге у поставщика. В связи с этим организация не отражает договорную стоимость оборудования на забалансовом счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" (Инструкция по применению Плана счетов). Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 09.11.2007 ————