Как отражаются в учете организации операции, связанные с начислением и уплатой страховых взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если организации установлена надбавка к страховому тарифу в размере 40% страхового тарифа (на примере одного месяца)?

Угледобывающая организация (ОАО) относится к 32 классу профессионального риска, страховой тариф для этого класса 8,5%. Сумма заработной платы и иного дохода работников и лиц, работающих по гражданско-правовым договорам, на которую начисляются взносы, - 16 000 000 руб. (за истекший месяц). Страховое возмещение по страхованию организация в этом месяце не выплачивала.

Взносы на обязательное социальное страхование

В соответствии с п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, страховые взносы начисляются на начисленную по всем основаниям оплату труда (доход) работников, а в соответствующих случаях - на сумму вознаграждения по гражданско-правовому договору <*>.

Страховой взнос представляет собой обязательный платеж по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, рассчитанный исходя из страхового тарифа и скидки (надбавки) к страховому тарифу, который страхователь обязан внести страховщику (ст. 3, п. 1 ст. 22 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", п. 3 Правил).

Размер надбавки устанавливается страхователю с учетом состояния охраны труда, расходов на обеспечение по страхованию и не может превышать 40% страхового тарифа, установленного для соответствующего класса профессионального риска (п. 1 ст. 22 Федерального закона N 125-ФЗ). Надбавка устанавливается страховщиком в случае, если такие показатели, как отношение суммы обеспечения по страхованию в связи со всеми произошедшими у страхователя страховыми случаями к начисленной сумме страховых взносов; количество страховых случаев у страхователя на тысячу работающих; количество дней временной нетрудоспособности у страхователя на один страховой случай больше аналогичных показателей по виду экономической деятельности, которому соответствует основной вид деятельности страхователя (п. п. 3, 5 Правил установления страхователям скидок и надбавок к страховым тарифам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 06.09.2001 N 652).

Как следует из приведенных норм, надбавка является частью страхового взноса, а не штрафной санкцией или пеней, уплачиваемой в бюджет.

Пунктом 2 ст. 22 Федерального закона N 125-ФЗ установлено, что страховые взносы, за исключением надбавок к страховым тарифам и штрафов, уплачиваются вне зависимости от других взносов на социальное страхование и включаются в себестоимость произведенной продукции. Надбавки к страховым тарифам и штрафы, предусмотренные ст. ст. 15 и 19 Федерального закона N 125-ФЗ, уплачиваются страхователем из суммы прибыли, находящейся в его распоряжении, а при отсутствии прибыли относятся на себестоимость произведенной продукции.

В настоящее время данная норма не может быть применена ни в целях налогового, ни в целях бухгалтерского учета, о чем будет сказано ниже.

Налог на прибыль организаций

В целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организации следует руководствоваться нормами гл. 25 Налогового кодекса РФ (по данному вопросу см., например, Письмо МНС России от 03.06.2002 N ВГ-6-02/779@).

В налоговом учете в соответствии с пп. 45 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату начисления. Следовательно, вся сумма уплачиваемых страховых взносов (с учетом надбавки) включается в состав расходов в целях налогообложения прибыли.

Бухгалтерский учет

Прежде всего заметим, что Федеральный закон N 125-ФЗ устанавливает не правила бухгалтерского учета, а правовые, экономические и организационные основы обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также порядок возмещения вреда, причиненного жизни и здоровью работника при исполнении им обязанностей по трудовому договору (контракту) и в иных установленных Федеральным законом N 125-ФЗ случаях. При отражении в бухгалтерском учете расходов организация обязана руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (пп. "б" п. 2 ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 1 ПБУ 10/99). Поэтому применять п. 2 ст. 22 Федерального закона N 125-ФЗ возможно лишь постольку, поскольку он не противоречит ПБУ 10/99.

В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 расходы организации классифицируются в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации, а не в зависимости от наличия или отсутствия у нее прибыли.

Согласно п. п. 5, 8 ПБУ 10/99 взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (в том числе и рассчитанные с учетом надбавки к тарифу) в полной сумме признаются расходами по обычным видам деятельности. Датой признания данных расходов является последнее число месяца, за который данные взносы начисляются (п. п. 16, 18 ПБУ 10/99).

Следовательно, себестоимость произведенной организацией продукции определяется с учетом указанных страховых взносов (вне зависимости от того, установлена организации надбавка к страховому тарифу или нет, а также вне зависимости от наличия прибыли) (п. 9 ПБУ 10/99).

Для учета расчетов по взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний используется счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на обязательное   |      |      |       |                |
   |социальное страхование от|      |      |       |                |
   |несчастных случаев на    |      |      |       |                |
   |производстве и           |      |      |       |                |
   |профессиональных         |      |      |       |                |
   |заболеваний              |  20  |      |       |                |
   |(16 000 000 x (8,5% +    | (25, |      |       |  Бухгалтерская |
   |+ 8,5% x 40%))           |  26) | 69—1 |1904000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              На дату уплаты страховых взносов <**>             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Уплачены страховые       |      |      |       |Выписка банка по|
   |взносы                   | 69—1 |  51  |1904000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Физические лица, выполняющие работу на основании гражданско-правового договора, подлежат обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если в соответствии с указанным договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы (п. 1 ст. 5 Федерального закона N 125-ФЗ). <**> Уплата страховых взносов производится страхователем, заключившим трудовой договор с работником, ежемесячно в срок, установленный для получения (перечисления) в банках (иных кредитных организациях) средств на выплату заработной платы за истекший месяц, а страхователем, обязанным уплачивать страховые взносы на основании гражданско-правовых договоров, - в срок, установленный страховщиком (п. 4 ст. 22 Федерального закона N 125-ФЗ, п. 6 Правил). И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 08.11.2007 ————