Как отразить в учете российской организации (ООО) расчеты с физическими лицами (иностранными гражданами - нерезидентами РФ), с которыми заключены договоры подряда, если работы выполняются за пределами РФ? В каком порядке начисляются НДФЛ, ЕСН и страховые взносы?

ООО осуществляет деятельность по продвижению на территории стран СНГ продукции производителя медицинских товаров. С этой целью привлекаются иностранные граждане. Сумма вознаграждения по договору подряда составляет 10 000 руб.

Гр

ажданско-правовые отношения

В соответствии с п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

В соответствии с п. 2 ст. 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, признается доход, полученный от источников в Российской Федерации.

Подпунктом 6 п. 3 ст. 208 НК РФ определено, что вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации для целей налогообложения НДФЛ относятся к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.

Поэтому выплаты физическим лицам, не являющимся налоговыми резидентами РФ, за выполнение работ (оказание услуг) за пределами территории РФ не облагаются НДФЛ.

ЕСН и страховые взносы

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам. Никаких исключений из общего порядка по выплатам иностранным гражданам не установлено.

Следовательно, с выплат по договору подряда в пользу иностранных граждан организация уплачивает ЕСН в общеустановленном порядке независимо от того, где производятся работы - на территории Российской Федерации или на территории иностранного государства.

Однако сумма вознаграждения, уплачиваемого по договору подряда, не включается в налоговую базу по ЕСН в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ, на основании п. 3 ст. 238 НК РФ.

Также необходимо учитывать, что в общем случае на сумму вознаграждения по гражданско-правовому договору организация не начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если это прямо не предусмотрено договором подряда (ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", п. 22 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

В данном случае будем исходить из того, что в договоре подряда отсутствует условие о начислении страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве.

Согласно п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" застрахованные лица - лица, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование в соответствии с указанным Федеральным законом. Застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также постоянно или временно проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства.

То есть выплаты, начисляемые в пользу подрядчиков - иностранных граждан, осуществляющих деятельность на территории стран СНГ, не являются объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, так как иностранные граждане, не проживающие на территории Российской Федерации, не являются застрахованными лицами по обязательному пенсионному страхованию.

Исходя из вышесказанного, организация платит ЕСН в полном объеме (23,1%), без уменьшения на сумму взносов в Пенсионный фонд.

Налог на прибыль организаций

В данном случае вознаграждение, причитающееся иностранному гражданину, учитывается при исчислении налога на прибыль в составе расходов на оплату труда на основании п. 21 ст. 255 НК РФ.

Вышеуказанной позиции придерживаются также Минфин России (см. Письмо 07.09.2007 N 03-04-06-02/189) и УФНС России по г. Москве (см. Письмо от 12.07.2007 N 21-11/066326@).

Бухгалтерский учет

Вознаграждение, причитающееся иностранному гражданину за выполненные работы по договору подряда, в рассматриваемой ситуации учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности и может отражаться в бухгалтерском учете по дебету счета 20 "Основное производство" или 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-2 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-3 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор,   |
   |                         |      |      |       |    Акт сдачи—  |
   |                         |      |      |       |     приемки    |
   |Начислено вознаграждение |  20  |      |       |   выполненных  |
   |по договору подряда      | (26) |  76  | 10 000|      работ     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН на сумму    |      |      |       |                |
   |вознаграждения           |      |      |       |                |
   |подрядчику — иностранному|      |      |       |                |
   |гражданину               |  20  | 69—2,|       |  Бухгалтерская |
   |(10 000 x 23,1%)         | (26) | 69—3 |  2 310| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены денежные     |      |      |       |                |
   |средства подрядчику —    |      |      |       |Выписка банка по|
   |иностранному гражданину  |  76  |  51  | 10 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Д.С.Петряков Консалтинговая группа "Аюдар" 07.11.2007 ————