Как исчислить и отразить в учете организации налог на имущество за 2007 г., если по состоянию на 01.01.2008 произведена уценка основных средств (ОС)?

Остаточная стоимость ОС, числящихся на балансе организации, составляет: на 01.01.2007 - 500 000 руб., на 01.02.2007 - 485 000 руб., на 01.03.2007 - 470 000 руб., на 01.04.2007 - 455 000 руб., 01.05.2007 - 440 000 руб., на 01.06.2007 - 425 000 руб., на 01.07.2007 - 410 000 руб., на 01.08.2007 - 395 000 руб., на 01.09.2007 - 380 000 руб., на 01.10.2007 - 365 000 руб., на 01.11.2007 - 350 000 руб., на 01.12.2007 - 335 000 руб. По состоянию на 01.01.2008 произведена уценка ОС, с учетом которой остаточная стоимость ОС составила 200 000 руб.

Ставка налога на имущество организаций по месту нахождения организации установлена в размере 2,2%, уплата авансовых платежей по налогу на имущество производится ежеквартально. За отчетные периоды 2007 г. сумма уплаченных авансовых платежей составила 7508 руб.

Налог на имущество организаций

Объектом налогообложения по налогу на имущество признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов ОС в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 Налогового кодекса РФ). Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 1 ст. 375 НК РФ).

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ). Налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года (п. п. 1, 2 ст. 379 НК РФ).

Заметим, что с " 01.01.2008 среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и " последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу (абз. 2 п. 46 ст. 1, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ, п. 4 ст. 376 НК РФ).

Поскольку данное изменение вступает в силу с 01.01.2008, то расчет налога на имущество за 2007 г. производится по старым правилам, то есть при расчете налога на имущество учитывается остаточная стоимость ОС по состоянию на 01.01.2008 (см. также Письма Минфина России от 03.10.2007 N 03-05-06-01/108, от 22.03.2006 N 03-06-01-04/69).

Таким образом, при расчете налога на имущество за 2007 г. учитываются результаты переоценки, проведенной на начало следующего года <*>. Соответственно, сумма налога, исчисленная за 2007 г., составит 8817 руб. ((500 000 руб. + 485 000 руб. + 470 000 руб. + 455 000 руб. + 440 000 руб. + 425 000 руб. + 410 000 руб. + 395 000 руб. + 380 000 руб. + 365 000 руб. + 350 000 руб. + 335 000 руб. + 200 000 руб.) / (12 мес. + 1 мес.) x 2,2%).

В соответствии с п. 1 ст. 382 НК РФ сумма налога на имущество, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с п. 1 ст. 382 НК РФ, и суммами авансовых платежей по налогу на имущество, исчисленными в течение налогового периода. В данном случае сумма уплаченных авансовых платежей составила 7508 руб. Соответственно, сумма налога, подлежащая уплате за 2007 г., составит 1309 руб. (8817 руб. - 7508 руб.).

Бухгалтерский учет

Главой 30 НК РФ источник уплаты налога на имущество организаций не установлен. В связи с этим организация на основании п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, вправе самостоятельно определить порядок признания в бухгалтерском учете расхода в сумме начисленного налога на имущество организаций, закрепив этот порядок в своей учетной политике.

По мнению Минфина России, суммы налога на имущество, уплаченные (подлежащие уплате) организацией, формируют ее расходы по обычным видам деятельности (см. Письмо от 05.10.2005 N 07-05-12/10). В таком случае начисление налога на имущество отражается по дебету счета учета затрат, например, 26 "Общехозяйственные расходы", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли сумма начисленного налога на имущество учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату начисления налога (пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена сумма налога на|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |имущество за 2007 г.     |  26  |  68  |  1 309| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен в бюджет      |      |      |       |Выписка банка по|
   |налог на имущество       |  68  |  51  |  1 309|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В данном случае организация провела уценку ОС. Порядок отражения результатов уценки в бухгалтерском учете установлен в п. 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. Согласно указанному пункту результаты переоценки ОС, проведенной по состоянию на 01.01.2008, учитываются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало 2008 г. и отражаются записями января 2008 г. В данной схеме бухгалтерские записи по отражению уценки ОС не приводятся. Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 02.11.2007 ————