Как отражаются в бухгалтерском и налоговом учете организации начисление и уплата НДПИ за октябрь 2007 г.?

Организация ведет добычу природной соли на основании соответствующей лицензии. Добытая соль очищается и брикетируется организацией, а затем продается как пищевая поваренная соль. Добытая в глыбах соль учитывается организацией в качестве полуфабрикатов собственного производства. Количество добытого полезного ископаемого в октябре составило 20 т. Выручка от продажи соли в истекшем месяце - 180 000 руб. (без учета НДС), всего за месяц продано 18 т соли. Стоимость доставки проданной соли до покупателей в истекшем месяце составила 20 000 руб. (без учета НДС).

Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 336, пп. 14 п. 2 ст. 337 Налогового кодекса РФ полезные ископаемые (в том числе соль природная), добытые на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством РФ, являются объектом налогообложения по НДПИ.

Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, порядок расчета которой установлен ст. 340 НК РФ (п. 2 ст. 338 НК РФ). Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со ст. 339 НК РФ (п. 3 ст. 338 НК РФ).

Налоговым периодом по НДПИ является календарный месяц (ст. 341 НК РФ).

Сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому добытому полезному ископаемому как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. п. 1, 2 ст. 343 НК РФ).

Поскольку организация в данном случае реализует добытую соль, то оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений ст. 40 НК РФ (без НДС), уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки (пп. 2 п. 1, п. 3 ст. 340 НК РФ) <*>.

В сумму расходов по доставке включаются, в частности, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции до получателя (п. 3 ст. 340 НК РФ) <**>.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со ст. 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой согласно п. 3 ст. 340 НК РФ как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого (п. 3 ст. 340 НК РФ). Таким образом, в рассматриваемой ситуации стоимость единицы полезного ископаемого составляет 8888,89 руб. ((180 000 руб. - 20 000 руб.) / 18 т), соответственно, налоговая база (стоимость добытого полезного ископаемого) равна 177 777,8 руб. (8888,89 руб. x 20 т) (по данному вопросу см. консультацию главного специалиста отдела налогов и доходов от использования природных ресурсов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Е.В. Грызловой от 25.07.2006).

Следовательно, сумма НДПИ составляет 9778 руб. (177 777,8 руб. x 5,5%) (с учетом п. 2 ст. 342 НК РФ).

Сумма НДПИ, подлежащая уплате по итогу налогового периода, уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, в данном случае - не позднее 26.11.2007 (ст. 344, п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Бухгалтерский учет

На основании п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, сумма НДПИ, исчисленная в связи с добычей полезных ископаемых, используемых в качестве полуфабрикатов для осуществления основной деятельности, включается организацией в состав расходов по обычным видам деятельности.

Сумму исчисленного НДПИ следует отразить в составе расходов по обычным видам деятельности на последнее число сентября 2007 г. (п. 16 ПБУ 10/99).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, сумма начисленного НДПИ отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 20 "Основное производство", например, субсчет 20-2 "Производство полуфабрикатов" (с последующим списанием, например, в дебет счета 21 "Полуфабрикаты собственного производства") (п. п. 63, 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете в общем случае суммы начисленных налогов включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату их начисления (пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Но на основании п. 4 ст. 254, п. п. 1, 2 ст. 318, п. п. 1, 2 ст. 319 НК РФ организация может предусмотреть своей учетной политикой, что НДПИ в качестве прямого расхода включается в стоимость произведенных ею самостоятельно полуфабрикатов. Такой порядок учета позволит избежать разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДПИ за октябрь |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |2007 г.                  | 20—2 |  68  |  9 778| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                      Не позднее 26.11.2007                     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |Выписка банка по|
   |Уплачен НДПИ в бюджет    |  68  |  51  |  9 778|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Реализация пищевой поваренной соли является реализацией полезного ископаемого (природной соли), поскольку после обработки она остается каменной солью и не теряет свойств, присущих последней (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.01.2006 N А19-5251/04-20-32-Ф02-6827/05-С1). <**> Заметим, что расходы по доставке добытого полезного ископаемого от места добычи до цеха, а также до пункта отгрузки потребителю не признаются расходами на доставку полезного ископаемого в целях применения гл. 26 НК РФ (см. Письма Минфина России от 26.04.2007 N 03-06-06-01/15, от 28.06.2007 N 03-06-06-01/37). И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 31.10.2007 ————