Как отражаются в учете организации расходы по выплате компенсации морального вреда работнику, с которым произошел несчастный случай на производстве?

В сентябре 2007 г. в организации, занимающейся производством цветных металлов, произошел несчастный случай, в результате которого был причинен ущерб здоровью работника. Заключением учреждения медико-социальной экспертизы установлена потеря трудоспособности в размере 25%. Несчастный случай признан производственным, что подтверждается соответствующим актом о несчастном случае на производстве. Работник обратился в суд с иском о возмещении организацией морального вреда. Решением суда, вступившим в законную силу в октябре 2007 г., работнику определена сумма компенсации в размере 8000 руб., которая перечислена организацией на счет работника в банке.

Трудовые отношения

Согласно ст. 21 Трудового кодекса РФ работник имеет право на возмещение вреда, причиненного ему в связи с исполнением трудовых обязанностей, и компенсацию морального вреда в порядке, установленном ТК РФ, иными федеральными законами.

Соответственно ст. 22 ТК РФ установлено, что работодатель обязан возмещать ему такой вред.

Возмещение застрахованному морального вреда, причиненного в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием, осуществляется причинителем вреда (абз. 2 п. 3 ст. 8 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

На основании ст. 151 Гражданского кодекса РФ если гражданину причинен моральный вред (физические или нравственные страдания) действиями, нарушающими его личные неимущественные права либо посягающими на принадлежащие гражданину другие нематериальные блага, а также в других случаях, предусмотренных законом, суд может возложить на нарушителя обязанность денежной компенсации указанного вреда.

Бухгалтерский учет

Расходы по выплате компенсации морального вреда, причиненного в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием, для целей бухгалтерского учета являются прочими расходами и признаются на дату вступления в силу решения суда (п. п. 2, 11, 14.2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Данные расходы отражаются по кредиту счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 30.10.2000 N 94н).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Выплата суммы компенсации морального вреда, связанного с осуществлением налогоплательщиком трудовой деятельности на территории РФ, в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 208 Налогового кодекса РФ признается доходом от источников в РФ и является объектом налогообложения по НДФЛ (п. 1 ст. 209 НК РФ).

Однако согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ компенсации, связанные с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья. Сумма компенсации морального вреда, связанного с осуществлением налогоплательщиком трудовой деятельности, признается компенсационной выплатой и не подлежит обложению НДФЛ (см. Письмо Минфина России от 12.12.2005 N 03-05-01-04/390, п. 2 Письма от 15.12.2004 N 03-05-01-04/110, Письмо ФНС России от 01.02.2006 N 04-1-02/56@).

ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

Учитывая, что указанная компенсация не является выплатой ни по трудовому, ни по гражданско-правовому договору, данная компенсация не является объектом обложения по ЕСН (см. п. 1 Письма Минфина России от 24.01.2007 N 03-04-06-02/6) и, соответственно, страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Взносы на обязательное социальное страхование

В соответствии с п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются на начисленную по всем основаниям оплату труда (доход) работников, а в соответствующих случаях - на сумму вознаграждения по гражданско-правовому договору. Указанная в ситуации компенсация морального вреда не относится ни к одному из данных оснований.

В отношении страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний также необходимо отметить, что Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765 утвержден Перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации.

С сумм, выплачиваемых в соответствии с законодательством РФ в возмещение вреда, причиненного работникам увечьем, профессиональным заболеванием либо иным повреждением здоровья, связанным с исполнением ими трудовых обязанностей страховые взносы не начисляются (п. 4 Перечня). Однако суммы возмещения морального вреда в указанном Перечне прямо не упомянуты.

Позиция судов по вопросу начисления данных страховых взносов в ФСС РФ неоднозначна.

Существуют судебные решения, в которых выплаты в пользу работников, не являющиеся оплатой труда, не признаются объектом для начисления страховых взносов (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.2006 N Ф04-6382/2006(26928-А27-42) по делу N А27-4688/2006-5, Постановление ФАС Уральского округа от 15.01.2007 N Ф09-11457/06-С2 по делу N А60-16387/06).

Однако существуют также судебные решения, согласно которым указанные страховые взносы начисляются на любые выплаты, которые не поименованы в Перечне (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 27.09.2006 по делу N А62-2466/2006, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 26.11.2003 N Ф03-А16/03-2/2806).

Бухгалтерские записи в нижеследующей таблице приведены исходя из позиции, согласно которой с суммы возмещения морального вреда за причиненный здоровью работника вред организация не начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование.

Налог на прибыль организаций

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба для целей налогообложения прибыли относятся к внереализационным расходам (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

По мнению Минфина России, изложенному в Письмах от 24.01.2007 N 03-04-06-02/6 (см. п. 2), от 23.06.2005 N 03-03-04/1/28, от 30.03.2005 N 03-03-01-02/100, в пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ речь идет о возмещении материального ущерба. В указанных письмах рассматривается компенсация морального вреда за незаконное увольнение работника. Однако приведенные в них выводы можно распространить и на расходы, связанные с возмещением морального вреда работнику в связи с несчастным случаем на производстве.

В данной схеме исходим из предположения, что организация, во избежание споров с налоговыми органами, не учитывает для целей налогообложения прибыли расходы по выплате по решению суда компенсации по возмещению морального вреда за причиненный здоровью работника вред <*>.

Применение ПБУ 18/02

Расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, приводят к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства. Постоянное налоговое обязательство отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянные налоговые обязательства (активы)") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             Бухгалтерские записи в октябре 2007 г.             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена в составе прочих|      |      |       |                |
   |расходов сумма           |      |      |       |                |
   |компенсации морального   |      |      |       |                |
   |вреда                    | 91—2 |  73  | 8 000 |  Решение суда  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма компенсации        |      |      |       |                |
   |морального вреда         |      |      |       |                |
   |перечислена на расчетный |      |      |       |Выписка банка по|
   |счет работника в банке   |  73  |  51  |  8 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(8000 x 24%)             |  99  |  68  |  1 920| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В то же время, руководствуясь Постановлением ФАС Московского округа от 09.03.2007, 16.03.2007 N КА-А40/1442-07 по делу N А40-33921/06-112-209, расходы по выплате сумм компенсаций морального вреда на основании исполнительных листов суда организация может признать для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), поскольку указанные расходы соответствуют требованиям, установленным ст. 252 НК РФ, экономически оправданны и документально подтверждены. Правомерность признания для целей налогообложения прибыли расходов по выплате сумм компенсаций морального вреда также подтверждается Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 25.04.2007 N Ф04-2428/2007(33555-А27-15) по делу N А27-17431/2006-2. А.И.Хасанов ООО "Центр методологии бухгалтерского учета и налогообложения" 26.10.2007 ————