Один из участников ООО (физическое лицо) на договорной основе выполняет работы по текущему ремонту принадлежащего ООО офисного помещения. Согласно условиям заключенного договора на выполнение работ работы выполняются из материалов, право собственности на которые принадлежит заказчику (ООО) и к исполнителю работ не переходит, заказчик принимает выполненные работы, исполнитель представляет отчет о расходе материалов и передает все остатки материала заказчику, работы выполняются исполнителем на безвозмездной основе. Стоимость использованных материалов (без учета НДС) - 20 000 руб., обычная стоимость аналогичных работ составляет 15 000 руб. (без учета НДС). Как отразить выполнение участником ООО работ по ремонту помещения в бухгалтерском и налоговом учете ООО?

Гражданско-правовые отношения

В соответствии с гражданским законодательством стороны могут заключить договор, не предусмотренный законом или иными правовыми актами (п. 2 ст. 421 Гражданского кодекса РФ). В этом случае отношения сторон регулируются условиями заключенного договора. Заключенный договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения (п. 1 ст. 422 ГК РФ).

Согласно п. 2 ст. 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

Условие о безвозмездности должно содержаться в самом договоре (либо вытекать из закона, иных правовых актов) (п. 3 ст. 423, абз. 2 п. 4 ст. 421 ГК РФ).

Таким образом, заключение безвозмездного договора на выполнение ремонтных работ действующему законодательству не противоречит.

Бухгалтерский учет

Затраты на ремонт офисного помещения представляют собой общехозяйственные расходы и формируют расходы по обычным видам деятельности организации (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В бухгалтерском учете стоимость материалов, переданных исполнителю для ремонта помещения (без перехода права собственности на материалы к исполнителю), отражается как передача материалов в переработку.

При этом стоимость материалов, переданных исполнителю для выполнения ремонтных работ (числящаяся на счете 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы"), списывается на субсчет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При получении отчета исполнителя о расходе материалов стоимость использованных материалов списывается на расходы, связанные с выполнением ремонтных работ. В данном случае ремонтные работы выполнены в офисном помещении, следовательно, стоимость материалов списывается в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы".

В рассматриваемом случае работы выполнены исполнителем безвозмездно. Безвозмездное выполнение работ для организации приводит к увеличению экономических выгод данной организации в виде экономии на оплате выполненных работ.

В целях бухгалтерского учета доходом признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Выполнение ремонтных работ направлено на восстановление помещения (как объекта основных средств) (п. 26 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н), т.е. сам по себе результат выполненных работ не может быть признан активом организации, так как не удовлетворяет критериям, установленным п. п. 7.2, 7.2.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России).

Стоимость выполненных ремонтных работ не увеличивает стоимость офисного помещения как объекта основных средств (абз. 1, 2 п. 14 ПБУ 6/01).

Поскольку в данном случае поступления (увеличения стоимости) активов в результате безвозмездного выполнения работ по ремонту помещения не происходит, следовательно, дохода в виде стоимости безвозмездно выполненных ремонтных работ организация в бухгалтерском учете не признает.

Налог на прибыль организаций

Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения прибыли в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 Налогового кодекса РФ).

Фактическими затратами на выполнение ремонтных работ в данном случае является стоимость материалов, использованных при их выполнении.

Безвозмездное выполнение работ в интересах организации приводит к возникновению у организации внереализационного дохода (п. 8 ст. 250 НК РФ) <*>.

Согласно абз. 2 п. 8 ст. 250 НК РФ при получении работ, услуг безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже затрат на выполнение работ (оказание услуг). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем работ (услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

При определении налоговой базы рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абз. 2 п. 3, а также п. п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ (без учета НДС) (п. п. 5, 6 ст. 274 НК РФ). В данном случае доход в виде стоимости безвозмездно выполненных работ признается исходя из обычной цены выполнения таких работ.

Доход в виде стоимости безвозмездно выполненных работ признается на дату подписания сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Как указывалось выше, затраты на ремонт основных средств в целях налогообложения прибыли включаются в состав расходов. Следовательно, передача строительных материалов для выполнения ремонта не является объектом налогообложения по НДС, предусмотренным пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ.

Применение ПБУ 18/02

Поскольку в бухгалтерском учете стоимость работ по ремонту, выполненных исполнителем безвозмездно, доходы организации не формирует, то на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ организация отражает возникшую постоянную разницу и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  тыс. |    документ    |
   |                         |      |      |  руб. |                |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |        На дату передачи материалов на проведение ремонта       |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |Отражена стоимость       |      |      |       |    на отпуск   |
   |материалов, переданных   |      |      |       |   материалов   |
   |для ремонта помещения    | 10—7 | 10—1 | 20 000|   на сторону   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         На дату подписания отчета о расходе материалов         |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена стоимость       |      |      |       |                |
   |материалов,              |      |      |       |                |
   |использованных на        |      |      |       |      Отчет     |
   |проведение ремонта       |      |      |       |    о расходе   |
   |помещения                |  26  | 10—7 | 20 000|   материалов   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |     На дату подписания акта приемки—сдачи выполненных работ    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(15 000 x 24%)           |  99  |  68  |  3 600| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Заметим, что в отношении выполнения работ, оказания услуг, а также передачи имущественных прав положения пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяются. Ю.С.Орлова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 28.09.2007 ————