Как отразить в учете организации, являющейся плательщиком единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН), выбраковку в июне 2007 г. животного (рабочий скот) из основного стада с последующей продажей?

Указанное животное учитывается в составе основных средств с октября 2006 г. По данным бухгалтерского учета первоначальная стоимость животного составляет 30 000 руб., что соответствует сумме, уплаченной поставщику. Срок полезного использования установлен равным шести годам (на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1). В июне выбракованное из основного стада животное (рабочий скот) продано за 20 000 руб.

Бухгал

терский учет

Рабочий скот учитывается в составе объектов основных средств (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

В бухгалтерском учете рабочий скот отражается на счете 01 "Основные средства", субсчет 01-4 "Скот рабочий и продуктивный", по первоначальной стоимости, равной сумме фактических затрат на его приобретение (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. п. 20, 147, 149 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств сельскохозяйственных организаций, утвержденных Приказом Минсельхоза России от 19.06.2002 N 559).

На основании п. 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов ОС, в том числе рабочего скота, погашается посредством начисления амортизации. Сумма начисленной амортизации накапливается на счете 02 "Амортизация основных средств".

Животные основного стада могут быть выбракованы по причинам снижения продуктивности и возрастного состояния и после выбраковки проданы заготовительным и другим организациям, на рынке и в своей организации (п. 153 Методических рекомендаций).

Выручка от продажи животного отражается в составе прочих доходов на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 157 Методических рекомендаций).

Движение животных основного стада, по которым начисляется амортизация, при их выбытии отражается в бухгалтерском учете с использованием субсчета 01-11 "Выбытие основных средств", по дебету этого субсчета отражается первоначальная стоимость выбывающего из основного стада животного в корреспонденции с кредитом счета 01, субсчет 01-4, с одновременным списанием числящейся по нему амортизации - записью по дебету счета 02 и кредиту счета 01, субсчет 01-11. Далее отражается (списывается) остаточная стоимость выбывших объектов записью по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту субсчета 01-11 (п. п. 30, 157, абз. 2 п. 158 Методических рекомендаций, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)

В целях исчисления ЕСХН рабочий скот является основным средством (п. 4 ст. 346.5, пп. 5 п. 2 ст. 256 Налогового кодекса РФ).

Расходы на приобретение объектов ОС, приобретенных в период применения ЕСХН, учитываются с момента ввода этих ОС в эксплуатацию в течение налогового периода равными долями (пп. 1 п. 2, пп. 1 п. 4, п. 4, пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

В данном случае животное приобретено в октябре 2006 г., следовательно, расходы на его приобретение в полном объеме учтены по состоянию на 31.12.2006.

В случае реализации приобретенных ОС до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение в целях исчисления ЕСХН налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими ОС с момента их учета в составе расходов на приобретение до даты реализации с учетом положений гл. 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени (п. 4 ст. 346.5 НК РФ).

Исходя из того что в отношении рассматриваемого животного организацией на основании Классификации основных средств установлен срок полезного использования, равный шести годам, в случае применения линейного метода начисления амортизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит 417 руб. (30 000 руб. x (1/6 x 12 мес.) x 100%) (абз. 2 п. 2, п. 4 ст. 259 НК РФ ). Следовательно, в составе расходов по итогам 2006 г. организация может учесть 834 руб. (417 руб. x 2 мес.), а в 2007 г. - 2502 руб. (417 руб. x 6 мес.).

Соответственно, налоговую базу по ЕСХН по итогам 2006 г. организация корректирует в сторону увеличения на 29 166 руб. (30 000 руб. - 834 руб.). Доначисленная сумма ЕСХН составит 1750 руб. (29 166 руб. x 6%) (ст. 346.8 НК РФ).

Сумма пени, начисленная исходя из предположения, что доначисленная сумма налога уплачена 15.06.2007, и учитывая, что ставка рефинансирования ЦБ РФ составляет 10,5%, равна 45 руб. (1750 руб. x 1/300 x 10,5% x 74 дн., где 74 дн. - количество дней просрочки уплаты налога за период с 03.04.2007 по 15.06.2007) (п. 5 ст. 346.9 НК РФ).

В бухгалтерском учете доначисленная сумма ЕСХН и пени отражаются по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

Доход от реализации выбракованного животного учитывается на дату поступления денежных средств от покупателя (п. 1, пп. 1 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

Оставшаяся стоимость реализованного ОС, не учтенная в составе расходов через амортизационные отчисления, составляет 26 664 руб. (30 000 руб. - 834 руб. - 2502 руб.). Включение этой суммы в состав расходов гл. 26.1 НК РФ не предусмотрено. Аналогичные разъяснения даны Минфином России в отношении организаций, применяющих УСН (см. Письма от 27.05.2005 N 03-03-02-04/1/131, от 04.03.2005 N 03-03-02-04/1/54).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |      Бухгалтерские записи, связанные с продажей животного      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Товарно—    |
   |Отражен доход от         |      |      |       |  транспортная  |
   |реализации выбракованного|      |      |       |    накладная   |
   |животного                |  62  | 91—1 | 20 000|   (животные)   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена первоначальная  |      |      |       |                |
   |стоимость животного,     |      |      |       |     Акт на     |
   |выбракованного из        |      |      |       |   выбраковку   |
   |основного стада и        |      |      |       |  животного из  |
   |подлежащего продаже      |01—11 | 01—4 | 30 000| основного стада|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |                |
   |амортизации по животному,|      |      |       |     Акт на     |
   |выбракованному из        |      |      |       |   выбраковку   |
   |основного стада          |      |      |       |  животного из  |
   |(30 000 / 6 / 12 x 8)    |  02  |01—11 |  3 333| основного стада|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана остаточная       |      |      |       |                |
   |стоимость реализованного |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |животного (30 000 — 3333)| 91—2 |01—11 | 26 667|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены суммы           |      |      |       |                |
   |доначисленного ЕСХН и    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |пени (1750 + 45)         |  99  |  68  |  1 795| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Уплачены суммы           |      |      |       |                |
   |доначисленного ЕСХН и    |      |      |       |Выписка банка по|
   |пени                     |  68  |  51  |  1 795|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 26.09.2007 ————