Как отражаются в учете организации, организующей торги (аукцион) с целью продажи собственного имущества (объекта основных средств), получение задатков от участников аукциона, а также возврат задатков участникам, не выигравшим торги, и зачет задатка в счет исполнения обязательств победителя аукциона по заключенному договору?

Организация получила от каждого из пяти претендентов на участие в аукционе задаток в сумме 50 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

Договор купли-продажи может быть заключен путем проведения торгов. Договор заключается с лицом, выигравшим торги. В качестве организатора торгов может выступать собственник вещи. Выигравшим торги на аукционе признается лицо, предложившее наиболее высокую цену (п. п. 1, 2, 4 ст. 447 Гражданского кодекса РФ).

Организация и порядок проведения торгов установлены ст. 448 ГК РФ. В частности, в соответствии с п. п. 4, 5 ст. 448 ГК РФ участники торгов вносят задаток в размере, сроки и порядке, которые указаны в извещении о проведении торгов. Если торги не состоялись, задаток подлежит возврату. Задаток возвращается также лицам, которые участвовали в торгах, но не выиграли их. При заключении договора с лицом, выигравшим торги, сумма внесенного им задатка засчитывается в счет исполнения обязательств по заключенному договору. Лицо, выигравшее торги, и организатор торгов подписывают в день проведения аукциона протокол о результатах торгов, который имеет силу договора. Лицо, выигравшее торги, при уклонении от подписания протокола утрачивает внесенный им задаток. Организатор торгов, уклонившийся от подписания протокола, обязан возвратить задаток в двойном размере, а также возместить лицу, выигравшему торги, убытки, причиненные участием в торгах, в части, превышающей сумму задатка.

Из изложенного видно, что задаток, предусмотренный ст. 448 ГК РФ, отличается от задатка, предусмотренного ст. 380 ГК РФ. Так, задаток, уплачиваемый на торгах, выполняет доказательственную и обеспечительную функции - доказывает факт серьезности намерений претендента по участию в торгах и обеспечивает исполнение обязательств победителя и организатора торгов по заключению договора (по данному вопросу см. также Постановление ФАС Уральского округа от 14.08.2003 N Ф09-2184/03-ГК, Постановление ФАС Центрального округа от 28.02.2007 по делу N А48-2962/06-4, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.11.2004 N А33-9809/04-С1-Ф02-4692/04-С2, от 26.08.2004 N А10-164/03-Ф02-3320/04-С2). До заключения между победителем и организатором торгов договора (подписания протокола торгов) платежной функции задаток, уплаченный победившим участником торгов, не несет.

Бухгалтерский учет

Суммы задатка, полученные от претендентов на участие в аукционе, не признаются доходами организации - организатора торгов. Получение задатков организатором аукциона отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Возврат задатков участникам, не выигравшим торги, отражается обратной записью (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

При подписании протокола, имеющего силу договора купли-продажи имущества, и зачете задатка в счет исполнения обязательств по этому договору производится запись по дебету счета 76 и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (п. 3 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация товаров на территории РФ является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Моментом определения налоговой базы по НДС признается в том числе момент получения частичной оплаты в счет предстоящей поставки товаров (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ).

При этом, поскольку задатки, полученные от участников торгов, платежную функцию не исполняют, рассматривать их в качестве частичной оплаты в счет предстоящей поставки товаров оснований нет. К таким же выводам пришел ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 16.12.2004 N А33-9886/04-С3-Ф02-5196/04-С1.

При зачете задатка, полученного от победителя торгов, в счет оплаты по заключенному договору задаток следует рассматривать как частичную оплату, полученную в счет предстоящей поставки товаров. Согласно абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при этом определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС. Налоговая ставка установлена п. 4 ст. 164 НК РФ. Сумма НДС, начисленная с полученного задатка, отражается по дебету счета 62 (обособленно в аналитическом учете) и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Налог на прибыль организаций

Суммы полученных от участников торгов задатков не учитываются в составе доходов в целях налогообложении прибыли (пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ). При зачете задатка, полученного от победителя торгов, в счет исполнения обязательств по договору купли-продажи его сумма не учитывается в составе доходов в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Суммы возвращаемых задатков участникам, не выигравшим торги, не признаются расходами организации (п. 1 ст. 252 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получены задатки от      |      |      |       |                |
   |участников аукциона <*>  |      |      |       |Выписка банка по|
   |(50 000 x 5)             |  51  |  76  |250 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  После признания аукциона состоявшимся и подписания протокола  |
   |      аукциона организатором торгов и победителем аукциона      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Задаток, полученный от   |      |      |       |                |
   |победителя торгов, зачтен|      |      |       |    Протокол    |
   |в счет исполнения        |      |      |       |    аукциона,   |
   |обязательств по договору |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |купли—продажи            |  76  |  62  | 50 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с частичной |      |      |       |                |
   |оплаты <**>              |      |      |       |                |
   |(50 000 x 18 / 118)      |  62  |  68  |  7 627|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен возврат задатков |      |      |       |                |
   |участникам, не выигравшим|      |      |       |                |
   |торги <*>                |      |      |       |Выписка банка по|
   |(50 000 x 4)             |  76  |  51  |200 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В целях упрощения примера в настоящей схеме приведена одна запись на общую сумму. <**> При отгрузке соответствующего основного средства данная сумма НДС подлежит вычету (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ). И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 13.09.2007 ————