Работнику организации, занятому на работах с вредными условиями труда, с 10.09.2007 по 21.10.2007 предоставляются основной и дополнительный оплачиваемые отпуска продолжительностью 28 и 14 календарных дней соответственно. Как отразить в учете организации начисление и выплату отпускных?

Дополнительный отпуск предоставляется в соответствии с действующим законодательством и коллективным договором. Ежемесячная заработная плата работника (с учетом надбавки за вредность) составляет 24 200 руб. В расчетном периоде работник был в отпуске с 01.09.2006 по 12.10.2006. В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета и налогообложения расходы в виде оплаты отпусков признаются в периоде начисления суммы отпускных (за исключением сумм оплаты отпусков, приходящихся на разные календарные годы).

Трудовые отношения

При предоставлении работникам ежегодных оплачиваемых отпусков за работниками сохраняется место работы (должность) и средний заработок (ст. 114 Трудового кодекса РФ).

Ежегодный основной оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью 28 календарных дней (ч. 1 ст. 115 ТК РФ).

К ежегодным оплачиваемым отпускам относятся также ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска, предоставляемые работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, например, на работах, связанных с неблагоприятным воздействием на здоровье человека вредных химических, биологических и иных факторов (ч. 1 ст. 116, ч. 1 ст. 117 ТК РФ) <*>.

В данном случае продолжительность дополнительного отпуска составляет 14 календарных дней.

Расчет суммы отпускных

Для оплаты отпусков организация рассчитывает средний дневной заработок в порядке, предусмотренном ч. 4 ст. 139 ТК РФ, с учетом норм Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213.

Заработная плата работника за последние 12 календарных месяцев делится на 12 и на 29,4 (среднемесячное число календарных дней). При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (ч. 3, 4 ст. 139 ТК РФ).

Расчетным периодом в данной ситуации является период с 01.09.2006 по 31.08.2007. Из расчетного периода исключается время оплачиваемых отпусков (основного и дополнительного), предоставленных работнику, т.е. период с 01.09.2006 по 12.10.2006 (пп. "а" п. 4 Положения).

Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в соответствующей организации независимо от источников этих выплат, к которым в данном случае относятся заработная плата, начисленная работнику по тарифной ставке (должностному окладу) за отработанное время, выплаты, связанные с вредными и опасными условиями труда (пп. "а", "л" п. 2 Положения).

Поскольку один из месяцев расчетного периода отработан не полностью, то организация рассчитывает средний дневной заработок работника в соответствии с абз. 2, 3 п. 9 Положения.

Средний дневной заработок работника равен 820,95 руб. ((24 200 руб. x 10 мес. + 14 300 руб.) / (10 мес. x 29,4 + 13 дн. x 1,4), где 14 300 руб. (24 200 руб. / 22 дн. x 13 дн.) - заработная плата за октябрь 2006 г., а 13 дн. - количество отработанных в октябре 2006 г. дней).

Рассчитанная в соответствии с абз. 2 п. 8 Положения сумма отпускных равна 34 479,9 руб. (820,95 руб. x (28 дн. + 14 дн.)).

Бухгалтерский учет

Расходы на оплату ежегодных отпусков являются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Руководствуясь своей учетной политикой организация в сентябре 2007 г. включает в состав текущих расходов всю сумму начисленных отпускных, что отражается в данном случае записью по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма заработной платы, сохраняемой за работником на период отпуска, является доходом работника и включается в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Удержание налога производится налоговым агентом (организацией) в момент выплаты дохода работнику (п. 4 ст. 226 НК РФ).

ЕСН и страховые взносы

На сумму отпускных начисляются:

- ЕСН (п. 1 ст. 236 НК РФ);

- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

По данному вопросу см. также Письмо Минфина России от 04.07.2007 N 03-04-06-01/211.

Кроме того, организация начисляет на суммы отпускных страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли суммы начисленных отпускных как по основному, так и по дополнительному отпуску организация признает в составе расходов на оплату труда на основании п. 7 ст. 255 НК РФ.

Суммы начисленных ЕСН и страховых взносов включаются в налоговом учете в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФСС";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена сумма отпускных|      |      |       |                |
   |по предоставленному      |      |      |       | Записка—расчет |
   |работнику основному и    |      |      |       |о предоставлении|
   |дополнительному отпускам |      |      |       |     отпуска    |
   |<**>                     |  20  |  70  |34479,9|    работнику   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |69—1—1|       |                |
   |На сумму отпускных       |      |69—2—1|       |                |
   |начислен ЕСН             |      |69—3—1|       |  Бухгалтерская |
   |(34 479,9 x 26%)         |  20  |69—3—2|8964,77| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма ЕСН уменьшена на   |      |      |       |                |
   |сумму страховых взносов  |      |      |       |                |
   |на обязательное          |      |      |       |                |
   |пенсионное страхование   |      |69—2—2|       |  Бухгалтерская |
   |(34 479,9 x 14%)         |69—2—1|69—2—3|4827,19| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |На сумму заработной платы|      |      |       |                |
   |начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на обязательное   |      |      |       |                |
   |социальное страхование от|      |      |       |                |
   |несчастных случаев на    |      |      |       |                |
   |производстве и           |      |      |       |                |
   |профессиональных         |      |      |       |                |
   |заболеваний              |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(34 479,9 x 5%) <***>    |  20  |69—1—2|  1 724| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ             |      |      |       |    Налоговая   |
   |(34 479,9 x 13%)         |  70  |  68  |  4 482|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена работнику      |      |      |       |                |
   |сумма отпускных за       |      |      |       |                |
   |вычетом удержанного НДФЛ |      |      |       |    Расходный   |
   |(34 479,9 — 4482)        |  70  |  50  |29997,9| кассовый ордер |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Минимальная продолжительность такого отпуска и условия его предоставления устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ. До утверждения такого порядка применяются ранее принятые нормативные акты (в части, не противоречащей ТК РФ) (ч. 2 ст. 117, ч. 1 ст. 423 ТК РФ). <**> Минфин России в Письме от 24.12.2004 N 03-03-01-04/1/190 разъяснил, что правилами бухгалтерского учета требование распределения затрат организации на оплату отпусков работников в зависимости от количества дней отпуска, приходящихся на тот или иной отчетный период (месяц, квартал, год), не определено. Решение по данному вопросу организация принимает самостоятельно с учетом требований нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. В налоговом учете распределение расходов в виде начисленных отпускных между разными месяцами обязательно, только если период отпуска приходится на разные налоговые периоды (см. Письмо Минфина России от 04.04.2006 N 03-03-04/1/315). Таким образом, порядок признания данных расходов в течение календарного года в бухгалтерском и налоговом учете устанавливается в учетной политике организации. <***> Страховые тарифы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний определяются в соответствии со ст. 1 Федерального закона от 19.12.2006 N 235-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2007 год". В данном случае исходим из предположения, что деятельность организации относится к XXVI классу профессионального риска (Классификация видов экономической деятельности по классам профессионального риска, утвержденная Приказом Минздравсоцразвития России от 18.12.2006 N 857). Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 10.09.2007 ————