Каков порядок расчетов с работником, увольняющимся 07.09.2007 по собственному желанию, если сумма начисленной работнику заработной платы за отработанные в сентябре дни составила 4900 руб., а его задолженность за неотработанные дни отпуска составляет 2100 руб.? Иных выплат работнику в связи с его увольнением не производится.

В какие сроки организации следует уплатить НДФЛ, удержанный из дохода работника, а также ЕСН и взносы на обязательное страхование? Заработная плата выплачивается из кассы организации наличными денежными средствами, полученными в банке: за первую половину месяца - 20-го числа этого месяца, а за вторую половину месяца - 5-го числа следующего месяца.

Трудовые отношения

Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором (ст. 136 Трудового кодекса РФ).

При прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, производится в день увольнения работника (ст. 140 ТК РФ). Днем прекращения трудового договора во всех случаях является последний день работы работника, за исключением случаев, когда работник фактически не работал, но за ним сохранялось место работы (должность) (ст. 84.1 ТК РФ).

При увольнении работника по собственному желанию до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, за неотработанные дни отпуска могут производиться удержания из заработной платы работника для погашения его задолженности работодателю (ст. 137 ТК РФ).

Следовательно, в день увольнения работника ему должна быть выплачена заработная плата за отработанные дни сентября (с 03.09.2007 по 07.09.2007 при пятидневной рабочей неделе) за вычетом удержаний за неотработанные дни отпуска.

Бухгалтерский учет

Заработная плата, начисленная работнику за отработанные дни сентября, является расходом по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Данный расход признается на дату начисления заработной платы увольняющемуся работнику (п. 16 ПБУ 10/99). В бухгалтерском учете сумма начисленной заработной платы отражается по дебету счета учета затрат (расходов на продажу) в корреспонденции со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Удержание суммы отпускных, начисленной ранее за дни отпуска, неотработанные работником до даты увольнения, отражается сторнировочными записями по дебету счета учета затрат (расходов на продажу) в корреспонденции со счетом 70.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма начисленной заработной платы является объектом налогообложения по НДФЛ (пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209 Налогового кодекса РФ). Налоговая ставка по этому виду дохода устанавливается в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы НДФЛ (п. 3 ст. 226 НК РФ).

Сумма НДФЛ удерживается из заработной платы работника организацией - налоговым агентом непосредственно при ее выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). Сумму НДФЛ, удержанную из дохода увольняющегося работника, организация перечисляет в бюджет не позднее дня получения в банке наличных денежных средств для расчетов с работником (п. 6 ст. 226 НК РФ) <*>.

ЕСН и страховые взносы

Сумма заработной платы работника признается объектом налогообложения по " единому социальному налогу (ЕСН) (п. 1 ст. 236 НК РФ).

Удержанная из заработной платы работника сумма отпускных за неотработанные дни отпуска уменьшает налоговую базу по ЕСН текущего отчетного периода и не признается ошибкой (искажением) в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлому отчетному периоду, в котором была авансом начислена сумма указанных отпускных. Такая ситуация не является основанием для проведения перерасчета налоговых обязательств, предусмотренных п. 1 ст. 54 НК РФ (Письмо Минфина России от 06.03.2007 N 03-04-06-02/38). Таким образом, в рассматриваемой ситуации налоговая база по ЕСН определяется с учетом удержанной суммы отпускных.

Начисление ЕСН отражается записью по дебету счета учета затрат (расходов на продажу) и кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" с разбивкой суммы налога на суммы, подлежащие уплате в федеральный бюджет и соответствующие внебюджетные фонды (п. п. 1, 3, 6 ст. 243 НК РФ, Инструкция по применению Плана счетов).

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца (абз. 2 п. 3 ст. 243 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" сумма начисленной заработной платы работника является объектом обложения " страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование. При этом в рассматриваемой ситуации взносы начисляются на сумму начисленной за сентябрь заработной платы за вычетом удержанной суммы излишне выплаченных отпускных. Сумма страховых взносов, исчисленная в соответствии с приведенными в ст. ст. 22, 33 Федерального закона N 167-ФЗ тарифами, уменьшает сумму ЕСН (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет (абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ).

В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ уплата сумм авансовых платежей по страховым взносам производится ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам. При этом Минфином России и ФНС России разъяснено, что предельным сроком уплаты страховых взносов является 15-е число месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам, и пени должны исчисляться со дня, следующего за этой датой (см. Письмо Минфина России от 31.01.2006 N 03-05-02-03/5, п. 2 Письма Минфина России от 01.02.2005 N 03-05-02-03/6, п. 2 Письма ФНС России от 11.02.2005 N ГВ-6-05/118@, УФНС России по г. Москве от 31.08.2005 N 21-18/338).

На сумму заработной платы работника (в данном случае - за вычетом удержанной суммы отпускных за неотработанные дни отпуска) начисляется " страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184).

Суммы страховых взносов перечисляются страхователями, нанимающими работников по трудовому договору (контракту), ежемесячно в срок, установленный для получения (перечисления) в банках или иных кредитных организациях средств на выплату заработной платы за истекший месяц (п. 6 Правил).

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли расходы на оплату труда относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 2 п. 2 ст. 253, п. 1 ст. 255 НК РФ).

Начисленные суммы ЕСН и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69:

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ)";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС)";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС)".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                           07.09.2007                           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена заработная     |  20  |      |       |    Расчетно—   |
   |плата работнику за       | (26, |      |       |    платежная   |
   |отработанные дни сентября|  44) |  70  |  4 900|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Записка—расчет |
   |                         |      |      |       | при прекращении|
   |         СТОРНО          |      |      |       |  (расторжении) |
   |Сумма отпускных,         |      |      |       |    трудового   |
   |начисленных работнику за |  20  |      |       |    договора    |
   |неотработанные дни       | (26, |      |       |  с работником  |
   |отпуска                  |  44) |  70  |  2 100|  (увольнении)  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН с           |      |69—1—1|       |                |
   |причитающейся работнику  |  20  |69—2—1|       |                |
   |суммы заработной платы   | (26, |69—3—1|       |  Бухгалтерская |
   |((4900 — 2100) x 26%)    |  44) |69—3—2|    728| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на финансирование |      |      |       |                |
   |трудовой пенсии          |      |69—2—2|       |  Бухгалтерская |
   |((4900 — 2100) x 14%)    |69—2—1|69—2—3|    392| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен взнос на        |      |      |       |                |
   |обязательное социальное  |  20, |      |       |                |
   |страхование <**>         | (26, |      |       |  Бухгалтерская |
   |((4900 — 2100) x 0,2%)   |  44) |69—1—2|      6| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ с дохода    |      |      |       |                |
   |работника                |      |      |       |    Налоговая   |
   |((9800 — 4200) x 13%)    |  70  |  68  |    364|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен НДФЛ с дохода |      |      |       |Выписка банка по|
   |уволенного работника <*> |  68  |  51  |    364|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена заработная     |      |      |       |    Расчетно—   |
   |плата работнику          |      |      |       |    платежная   |
   |(4900 — 2100 — 364)      |  70  |  50  |  2 436|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                  Не позднее 05.10.2007 <***>                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Перечислен взнос на      |      |      |       |                |
   |обязательное социальное  |      |      |       |                |
   |страхование от несчастных|      |      |       |                |
   |случаев на производстве и|      |      |       |                |
   |профессиональных         |      |      |       |                |
   |заболеваний с дохода     |      |      |       |Выписка банка по|
   |уволенного работника     |69—1—2|  51  |      6|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                   Не позднее 15.10.2007 <***>                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |69—1—1|      |       |                |
   |Перечислен ЕСН и         |69—2—1|      |       |                |
   |страховые взносы на      |69—2—2|      |       |                |
   |обязательное пенсионное  |69—2—3|      |       |                |
   |страхование с дохода     |69—3—1|      |       |Выписка банка по|
   |уволенного работника     |69—3—2|  51  |    728|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 25.01.2006 N А56-21695/2005, консультации советника налоговой службы II ранга И.Н. Ивер от 21.03.2001 содержится иная точка зрения по данному вопросу, согласно которой организация вправе перечислить НДФЛ, удержанный из дохода уволившегося работника, не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату заработной платы за вторую половину месяца. Обращаем внимание, что с 01.01.2008 п. 2 ст. 223 НК РФ дополняется абзацем, согласно которому в случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему был начислен доход (п. 13 ст. 1, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации"). <**> Страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислен исходя из страхового тарифа, установленного ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год" для I класса профессионального риска (ст. 1 Федерального закона от 19.12.2006 N 235-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2007 год"). <***> Без учета сумм, начисленных с заработной платы других работников организации за сентябрь. Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 10.09.2007 ————