Каков порядок расчетов с работником, уходящим в отпуск с 08.09.2007 по 21.09.2007, если оклад работника составляет 20 000 руб. в месяц, а сумма начисленных отпускных - 12 000 руб.? В какие сроки организации следует выплатить причитающиеся работнику суммы, а также уплатить НДФЛ, удержанный из дохода работника, ЕСН и взносы на обязательное страхование?

Заработная плата выплачивается из кассы организации наличными денежными средствами, полученными в банке: за первую половину месяца - 20-го числа этого месяца, а за вторую половину месяца - 5-го числа следующего месяца. Коллективным договором организации установлено, что причитающаяся работникам, уходящим в отпуск, заработная плата за отработанные до ухода в отпуск дни месяца выплачивается вместе с отпускными. Организация работает по графику 5-дневной рабочей недели.

Трудовые отношения

Ежегодный основной оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью 28 календарных дней. По соглашению между работником и работодателем ежегодный оплачиваемый отпуск может быть разделен на части. При этом хотя бы одна из частей этого отпуска должна быть не менее 14 календарных дней (ст. ст. 115, 125 Трудового кодекса РФ).

Оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала (ст. 136 ТК РФ).

Что касается суммы заработной платы за отработанные до ухода в отпуск дни сентября (с 03.09.2007 по 07.09.2007), то в отношении срока выплаты данной суммы специальной нормы в ТК РФ не содержится. Следовательно, указанная сумма в соответствии с нормами законодательства должна быть выплачена не позднее установленного срока для выплаты заработной платы за первую половину месяца (ст. 136 ТК РФ). В рассматриваемой ситуации в соответствии с условиями коллективного договора заработная плата за отработанные работником до ухода в отпуск дни сентября выплачивается ему вместе с отпускными - 05.09.2007.

Бухгалтерский учет

Заработная плата, начисленная работнику за отработанные дни сентября, а также сумма начисленных отпускных являются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Данные расходы признаются на дату начисления соответствующих сумм (п. 16 ПБУ 10/99). В бухгалтерском учете суммы начисленной заработной платы и отпускных отражаются по дебету счета учета затрат (расходов на продажу) в корреспонденции со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Суммы начисленных заработной платы и отпускных являются объектом налогообложения по НДФЛ (пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). Налоговая ставка по этому виду дохода установлена в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Сумма НДФЛ удерживается из дохода работника организацией - налоговым агентом непосредственно при его выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). На этом основании организации - налоговые агенты производят исчисление, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с заработной платы (в том числе за первую половину месяца) один раз в месяц при окончательном расчете доходов работников по итогам каждого месяца, за который им был начислен доход, в сроки, установленные п. 6 ст. 226 НК РФ (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 29.03.2006 N 28-11/24199, п. 1 Письма Минфина России от 01.11.2004 N 03-05-01-04/68).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация вправе удержать и перечислить НДФЛ с суммы заработной платы работника за отработанные в сентябре дни не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату заработной платы за вторую половину сентября - 05.10.2007 (п. п. 3, 6 ст. 226 НК РФ).

Что касается суммы отпускных, то данная сумма не является оплатой труда работника, поскольку выплачивается за время отдыха (ст. ст. 106, 107 ТК РФ). Датой получения дохода в виде отпускных является дата выплаты дохода (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Следовательно, НДФЛ, удержанный организацией при выплате отпускных, перечисляется ею в бюджет не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на их выплату (п. 6 ст. 226 НК РФ). Такие разъяснения содержатся в п. 1 вышеприведенного Письма Минфина России <*>.

ЕСН и страховые взносы

Сумма заработной платы работника, а также сумма начисленных отпускных признаются объектом налогообложения по " единому социальному налогу (ЕСН) (п. 1 ст. 236 НК РФ).

Начисление ЕСН отражается записью по дебету счета учета затрат (расходов на продажу) и кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" с разбивкой суммы налога на суммы, подлежащие уплате в федеральный бюджет и соответствующие внебюджетные фонды (п. п. 1, 3, 6 ст. 243 НК РФ, Инструкция по применению Плана счетов).

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца (абз. 2 п. 3 ст. 243 НК РФ). То есть в рассматриваемой ситуации организация перечисляет ЕСН с заработной платы за отработанные до ухода в отпуск дни сентября и с суммы отпускных в составе всей суммы авансового платежа за сентябрь не позднее 15.10.2007.

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" сумма начисленной заработной платы работника и сумма отпускных являются объектом налогообложения по " страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Сумма страховых взносов, исчисленная в соответствии с приведенными в ст. ст. 22, 33 Федерального закона N 167-ФЗ тарифами, уменьшает сумму ЕСН (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет (абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ).

В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ уплата сумм авансовых платежей по страховым взносам производится ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам. При этом Минфином России и ФНС России разъяснено, что предельным сроком уплаты страховых взносов является 15-е число месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам, и пени должны исчисляться со дня, следующего за этой датой (см. Письмо Минфина России от 31.01.2006 N 03-05-02-03/5, п. 2 Письма Минфина России от 01.02.2005 N 03-05-02-03/6, п. 2 Письма ФНС России от 11.02.2005 N ГВ-6-05/118@, Письмо УФНС России по г. Москве от 31.08.2005 N 21-18/338).

На сумму заработной платы работника и сумму отпускных начисляется также " страховой взнос на обязательное " социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184).

Суммы страховых взносов перечисляются страхователями, нанимающими работников по трудовому договору (контракту), ежемесячно в срок, установленный для получения (перечисления) в банках или иных кредитных организациях средств на выплату заработной платы за истекший месяц (п. 6 Правил).

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли заработная плата и отпускные, начисленные работнику, являются расходами на оплату труда и относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 2 п. 2 ст. 253, п. п. 1, 7 ст. 255 НК РФ).

Начисленные суммы ЕСН и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69:

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ)";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС)";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС)".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                           05.09.2007                           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена заработная     |      |      |       | Записка—расчет |
   |плата работнику за период|  20  |      |       |о предоставлении|
   |с 1 по 7 сентября        | (26, |      |       |     отпуска    |
   |(20 000 / 20 x 5)        |  44) |  70  |  5 000|    работнику   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Записка—расчет |
   |                         |  20  |      |       |о предоставлении|
   |Начислены отпускные      | (26, |      |       |     отпуска    |
   |работнику                |  44) |  70  | 12 000|    работнику   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ с суммы     |      |      |       |                |
   |отпускных                |      |      |       |    Налоговая   |
   |(12 000 x 13%)           |  70  |  68  |  1 560|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен НДФЛ с суммы  |      |      |       |Выписка банка по|
   |отпускных работника      |  68  |  51  |  1 560|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачены заработная     |      |      |       |                |
   |плата и отпускные (за    |      |      |       |                |
   |вычетом НДФЛ)            |      |      |       |    Расходный   |
   |(5000 + 12 000 — 1560)   |  70  |  50  | 15 440| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                           30.09.2007                           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена заработная     |      |      |       |                |
   |плата работнику за период|  20  |      |       |    Расчетно—   |
   |с 22 по 30 сентября      | (26, |      |       |    платежная   |
   |(20 000 / 20 x 5)        |  44) |  70  |  5 000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ с заработной|      |      |       |                |
   |платы за сентябрь        |      |      |       |    Налоговая   |
   |((5000 + 5000) x 13%)    |  70  |  68  |  1 300|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН с заработной|      |69—1—1|       |                |
   |платы за сентябрь и      |  20  |69—2—1|       |                |
   |отпускных ((5000 +       | (26, |69—3—1|       |  Бухгалтерская |
   |+ 12 000 + 5000) x 26%)  |  44) |69—3—2|  5 720| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на финансирование |      |      |       |                |
   |трудовой пенсии ((5000 + |      |69—2—2|       |  Бухгалтерская |
   |+ 12 000 + 5000) x 14%)  |69—2—1|69—2—3|  3 080| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены взносы на      |      |      |       |                |
   |обязательное социальное  |      |      |       |                |
   |страхование от несчастных|      |      |       |                |
   |случаев на производстве и|      |      |       |                |
   |профессиональных         |  20  |      |       |                |
   |заболеваний <**> ((5000 +| (26, |      |       |  Бухгалтерская |
   |+ 12 000 + 5000) x 0,2%) |  44) |69—1—2|     44| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                   Не позднее 05.10.2007 <***>                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Перечислен НДФЛ с суммы  |      |      |       |Выписка банка по|
   |заработной платы         |  68  |  51  |  1 300|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен взнос на      |      |      |       |                |
   |обязательное социальное  |      |      |       |                |
   |страхование от несчастных|      |      |       |                |
   |случаев на производстве и|      |      |       |                |
   |профессиональных         |      |      |       |                |
   |заболеваний с дохода     |      |      |       |Выписка банка по|
   |работника                |69—1—2|  51  |     44|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена заработная     |      |      |       |    Расчетно—   |
   |плата работнику          |      |      |       |    платежная   |
   |(5000 — 1300)            |  70  |  50  |  3 700|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                   Не позднее 15.10.2007 <***>                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |69—1—1|      |       |                |
   |Перечислен ЕСН и         |69—2—1|      |       |                |
   |страховые взносы на      |69—2—2|      |       |                |
   |обязательное пенсионное  |69—2—3|      |       |                |
   |страхование с дохода     |69—3—1|      |       |Выписка банка по|
   |работника                |69—3—2|  51  |  5 720|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Заметим, что в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 25.01.2006 N А56-21695/2005, ФАС Центрального округа от 15.12.2006 по делу N А23-1664/06А-14-123 высказана иная позиция по данному вопросу. Отпускные признаны указанными судами частью оплаты труда. <**> Страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислен исходя из страхового тарифа, установленного ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год" для I класса профессионального риска (ст. 1 Федерального закона от 19.12.2006 N 235-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2007 год"). <***> Без учета сумм, начисленных с заработной платы за сентябрь других работников организации. Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 07.09.2007 ————