Как отражаются в учете организации операции по реализации готовой продукции, если с покупателем заключаются два договора: договор поставки и договор перевозки, при этом в городе, где организация осуществляет деятельность, введена система налогообложения в виде ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов? Доставка продукции осуществляется собственным автотранспортом организации.

В текущем месяце выручка от реализации продукции составила 295 000 руб. (в том числе НДС 45 000 руб.), фактическая себестоимость реализованной продукции - 190 000 руб. (что соответствует сумме прямых расходов на ее изготовление в налоговом учете). Выручка от оказания услуг по доставке продукции составила 2500 руб., фактическая себестоимость оказанных услуг - 2000 руб. По обоим договорам расчеты покупателем произведены в безналичной форме.

Гражданско-правовые отношения

По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 Гражданского кодекса РФ).

Перевозка грузов осуществляется на основании договора перевозки (п. 1 ст. 784 ГК РФ). По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (п. 1 ст. 785 ГК РФ).

Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)

Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в частности, в отношении предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов, осуществляемых организациями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг (пп. 5 п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ).

В рассматриваемой ситуации организация заключила с покупателем продукции два договора: договор поставки и договор перевозки продукции. При этом в отношении автотранспортных услуг выполняются условия пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ. В этом случае перевозка продукции является самостоятельным видом предпринимательской деятельности, которая подпадает под действие системы налогообложения в виде ЕНВД (см. также Письма Минфина России от 10.05.2007 N 03-11-04/3/150, от 18.12.2006 N 03-11-04/3/542, Письмо ФНС России от 03.04.2006 N 02-0-01/128@ "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности", Постановление ФАС Центрального округа от 18.07.2006 по делу N А64-11624/05-13) <*>.

Следовательно, на основании п. 7 ст. 346.26 НК РФ организация обязана вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой организация уплачивает налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению ЕНВД, осуществляется организацией в общеустановленном порядке.

Организации, уплачивающие ЕНВД, не признаются плательщиками налога на прибыль и НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ) (абз. 1, 3 п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Выручка от реализации готовой продукции и от оказания услуг является доходом от обычных видов деятельности и отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Фактическая себестоимость реализованной продукции списывается со счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Затраты, связанные с оказанием услуг, учтенные на счете 20 "Основное производство", в качестве расходов по обычным видам деятельности списываются в дебет счета 90, субсчет 90-2 (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции по реализации продукции на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база при реализации продукции определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ.

Сумма НДС, причитающаяся к получению от покупателя и уплате в бюджет, отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации продукции (без учета НДС) признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ) на дату реализации продукции (п. 3 ст. 271 НК РФ).

При расчете налоговой базы по налогу на прибыль выручка от реализации продукции уменьшается на расходы, связанные с производством и реализацией продукции, определяемые в порядке, установленном ст. ст. 318, 319 НК РФ.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 90 (для обеспечения раздельного учета хозяйственных операций в отношении деятельности, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, и иной деятельности):

90-1-1 "Выручка от реализации продукции";

90-1-2 "Выручка от оказания автотранспортных услуг";

90-2-1 "Себестоимость продаж по реализации продукции";

90-2-2 "Себестоимость продаж по оказанию автотранспортных услуг".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |Отражена выручка от      |      |      |       |    на отпуск   |
   |реализации продукции     |  62  |90—1—1|295 000|    продукции   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с выручки от|      |      |       |                |
   |реализации продукции     |      |      |       |                |
   |(295 000 / 118 x 18)     | 90—3 |  68  | 45 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |реализованной продукции  |90—2—1|  43  |190 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Отражена выручка от      |      |      |       | сдачи оказанных|
   |оказания услуг           |  62  |90—1—2|  2 500|      услуг     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |оказанных услуг          |90—2—2|  20  |  2 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена оплата за       |      |      |       |                |
   |реализованную продукцию  |      |      |       |                |
   |и оказанные услуги       |      |      |       |Выписка банка по|
   |(295 000 + 2500)         |  51  |  62  |297 500|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Отметим, что если в договорах поставки продукции стоимость ее доставки выделена отдельно и не включена в стоимость реализованной продукции, то деятельность по оказанию автотранспортных услуг подпадает под действие системы налогообложения в виде ЕНВД (см. Письма Минфина России от 11.04.2007 N 03-11-04/3/109, от 01.06.2007 N 03-11-04/3/200, Постановление ФАС Уральского округа от 02.05.2007 N Ф09-3023/07-С2 по делу N А60-24074/06). Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 05.09.2007 ————