Как отражаются в учете организации операции, связанные с восстановлением разрушенного здания, осуществляемым хозяйственным способом?

Организация приобрела за 1 800 000 руб., в том числе НДС 274 576 руб., разрушенное и непригодное для использования здание овощехранилища. Переход права собственности на овощехранилище зарегистрирован в установленном порядке. Организация производит его восстановление собственными силами, при этом затраты на выполнение ремонтно-строительных работ составили 8 000 000 руб. Работы продолжаются 8 месяцев, затраты на выполнение работ распределяются между месяцами равномерно (условно).

После восстановления овощехранилище принимается к учету в состав основных средств организации.

Бухгалтерский учет

Затраты на восстановительные работы по разрушенным зданиям и сооружениям, осуществляемые за счет капитальных вложений, которые включают затраты на ремонтно-строительные работы, проводимые в соответствии с проектно-сметной документацией (или рабочими чертежами и сметами на отдельные объекты и виды работ), относятся к строительным работам и включаются в капитальные вложения в основные фонды. При этом под разрушенными зданиями и сооружениями понимаются объекты, ранее списанные на основании дефектных ведомостей (п. п. 4.1, 4.2.16, 3.4 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 03.10.1996 N 123).

Стоимость здания (без учета НДС), подлежащего восстановлению, учитывается на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, см. также Письмо Минфина России от 26.04.2006 N 03-06-01-04/93).

На основании п. 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, затраты организации на осуществление ремонтно-строительных работ по восстановлению разрушенного здания относятся к долгосрочным инвестициям.

Учет затрат на долгосрочные инвестиции, в том числе на ремонтно-строительные работы по восстановлению объекта, осуществляемые хозяйственным способом, также ведется на счете 08, субсчет 08-3, по фактическим затратам организации (п. п. 2.1, 2.3, 3.1.1, 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, п. п. 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94, утвержденного Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167, Инструкция по применению Плана счетов).

По окончании ремонтно-строительных работ и вводу овощехранилища в эксплуатацию оно принимается к учету в качестве основного средства по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии с п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (п. 3.2.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, п. п. 4, 5, 7 ПБУ 6/01).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом налогообложения по НДС согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ.

Поскольку в данном случае ремонтно-строительные работы относятся к строительным работам и носят капитальный характер, то их выполнение для собственного потребления признается объектом налогообложения по НДС (по данному вопросу см. Письмо Минфина России от 05.11.2003 N 04-03-11/91, Письмо УФНС России по г. Москве от 31.01.2007 N 19-11/8073).

Налоговая база при этом определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).

Моментом определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления является последний день месяца каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ).

Следовательно, в рассматриваемой ситуации организация ежемесячно начисляет НДС со стоимости выполненных ею строительно-ремонтных работ для собственного потребления записью по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Вычет данной суммы НДС производится по мере уплаты в бюджет суммы НДС, отраженной в налоговой декларации за тот месяц, в который был начислен НДС со стоимости выполненных строительно-монтажных работ (абз. 3 п. 6 ст. 171, абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ).

Сумма НДС, предъявленная продавцом разрушенного здания, принимается к вычету в обычном порядке при наличии первичных учетных документов и счета-фактуры продавца согласно абз. 1 п. 6 ст. 171, абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ.

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете, так же как в бухгалтерском, организация принимает восстановленное овощехранилище в состав основных средств по первоначальной стоимости, слагающейся из стоимости приобретения разрушенного здания (без учета НДС) и затрат на выполнение ремонтно-строительных работ в соответствии с п. 1 ст. 256, абз. 1, 2 п. 1 ст. 257 НК РФ.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено приобретение    |      |      |       |                |
   |здания                   |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |(1 800 000 — 274 576)    | 08—3 |  60  |1525424| передачи здания|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная продавцом  |      |      |       |                |
   |здания                   |  19  |  60  |274 576|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |                |
   |НДС, предъявленная       |      |      |       |                |
   |продавцом здания         |  68  |  19  |274 576|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |приобретенного здания    |  60  |  51  |1800000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |      Бухгалтерские записи в первом месяце проведения работ     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |  10, |       |  Бухгалтерская |
   |Отражены затраты на      |      |  02, |       | справка—расчет,|
   |выполнение ремонтно—     |      |  70, |       |    Расчетно—   |
   |строительных работ       |      |  69  |       |    платежная   |
   |собственными силами      | 08—3 | и др.|1000000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС со стоимости|      |      |       |                |
   |выполненных работ        |      |      |       |                |
   |(1 000 000 x 18%)        |  19  |  68  |180 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Бухгалтерские записи со второго по седьмой месяцы проведения  |
   |                              работ                             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |  10, |       |  Бухгалтерская |
   |Отражены затраты на      |      |  02, |       | справка—расчет,|
   |выполнение ремонтно—     |      |  70, |       |    Расчетно—   |
   |строительных работ       |      |  69  |       |    платежная   |
   |собственными силами      | 08—3 | и др.|1000000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС со          |      |      |       |                |
   |стоимости выполненных    |      |      |       |                |
   |работ                    |      |      |       |                |
   |(1 000 000 x 18%)        |  19  |  68  |180 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС со   |      |      |       |                |
   |стоимости выполненных    |      |      |       |                |
   |работ (после уплаты НДС  |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |по декларации за прошлый |      |      |       |Выписка банка по|
   |месяц)                   |  68  |  19  |180 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |     Бухгалтерские записи в восьмом месяце проведения работ     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |  10, |       |  Бухгалтерская |
   |Отражены затраты на      |      |  02, |       | справка—расчет,|
   |выполнение ремонтно—     |      |  70, |       |    Расчетно—   |
   |строительных работ       |      |  69  |       |    платежная   |
   |собственными силами      | 08—3 | и др.|1000000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС со          |      |      |       |                |
   |стоимости выполненных    |      |      |       |                |
   |работ                    |      |      |       |                |
   |(1 000 000 x 18%)        |  19  |  68  |180 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС со   |      |      |       |                |
   |стоимости выполненных    |      |      |       |                |
   |работ (после уплаты НДС  |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |по декларации за прошлый |      |      |       |Выписка банка по|
   |месяц)                   |  68  |  19  |180 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Овощехранилище включено  |      |      |       |                |
   |в состав объектов        |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |основных средств <*> <**>|      |      |       | передаче здания|
   |(1 525 424 + 8 000 000)  |  01  | 08—3 |9525424|  (сооружения)  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Бухгалтерская запись в месяце, следующем за месяцем окончания |
   |                              работ                             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Принят к вычету НДС со   |      |      |       |                |
   |стоимости выполненных    |      |      |       |                |
   |работ (после уплаты НДС  |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |по декларации за прошлый |      |      |       |Выписка банка по|
   |месяц)                   |  68  |  19  |180 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В данной схеме не рассматриваются иные затраты, связанные с приобретением и восстановлением здания, в частности, затраты на государственную регистрацию перехода права собственности на здание. <**> В данной схеме не рассматривается порядок начисления амортизации по основным средствам в бухгалтерском и налоговом учете. Кроме того, в налоговом учете в соответствии с п. 1.1 ст. 259, абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ налогоплательщик вправе в месяце начала начисления амортизации по объекту основных средств включить в состав расходов 10% первоначальной стоимости объекта. Порядок отнесения на расходы 10% первоначальной стоимости введенного в эксплуатацию овощехранилища в настоящей схеме также не рассматривается. И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 04.09.2007 ————