Как отразить в учете организации, применяющей упрощенную систему налогообложения (УСН) (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов), продажу товара с оплатой в рассрочку на шесть месяцев?

Товар, договорная стоимость которого 200 000 руб., реализован в июне. На дату передачи товара покупателю он платит 10% от стоимости товара, остальная сумма погашается в течение шести месяцев равными платежами. На момент реализации товар оплачен организацией поставщику полностью, покупная стоимость товара составляет 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

Договором купли-продажи может быть предусмотрена оплата товара в рассрочку. Такой договор считается заключенным, если в нем наряду с другими существенными условиями договора купли-продажи указаны цена товара, порядок, сроки и размеры платежей (п. 1 ст. 488, п. 1 ст. 489 Гражданского кодекса РФ).

До момента окончательного расчета с продавцом товар, проданный в рассрочку, признается находящимся в залоге у организации-продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара (п. 5 ст. 488 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Выручка от продажи товара признается на дату выполнения условий, перечисленных в п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н. В данном случае выручка признается в июне (на дату передачи товара покупателю) в полной сумме дебиторской задолженности покупателя (п. 6.2 ПБУ 9/99).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, признание выручки отражается по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка". Одновременно в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", списывается стоимость реализованного товара.

В данном случае оплата за товар производится в рассрочку, то есть как указано выше, до момента окончательного расчета с покупателем товар признается находящимся в залоге у организации-продавца. В связи с этим до окончания расчетов с покупателем, договорная стоимость товара отражается в учете организации-продавца на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" (Инструкция по применению Плана счетов).

Единый налог по УСН

В целях исчисления налога, уплачиваемого при применении УСН, выручка от реализации товаров признается доходом от реализации на дату поступления денежных средств на расчетный счет организации или погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод) (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, признание выручки от продажи товара в данном случае производится по мере поступления денежных средств.

Организация вправе уменьшить полученные доходы на расходы, перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, в частности, на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, и на сумму НДС по оплаченным товарам (пп. 8, 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Указанные расходы признаются после их оплаты по мере реализации товаров (абз. 1 п. 2, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

По разъяснениям Минфина России, приведенным в п. 2 Письма от 17.08.2006 N 03-11-02/180, в Письмах от 20.06.2006 N 03-11-04/2/124, от 16.01.2007 N 03-11-05/4, при применении УСН в состав расходов включается стоимость приобретенных товаров, оплаченных поставщикам, реализованных и оплаченных покупателями. При этом НДС по реализованным товарам учитывается по мере признания стоимости товаров в составе расходов.

Такую же позицию занимают налоговые органы (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 N 18-11/3/55762@).

В соответствии с вышеизложенным в июне организация признает в составе расходов 11 800 руб. (118 000 руб. x 10%), в том числе 10 000 руб. - стоимость товаров и 1800 руб. - НДС по этим товарам. Далее в течение шести месяцев (июль - декабрь) - по 17 700 руб. (1/6 x (118 000 руб. - 11 800 руб.)), в том числе 15 000 руб. - стоимость товаров, 2700 руб. - НДС по этим товарам.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         В июне 2007 г.                         |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |                         |      |      |       |  купли—продажи,|
   |Признана выручка от      |      |      |       |    Товарная    |
   |продажи товара           |  62  | 90—1 |200 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана себестоимость    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |проданного товара        | 90—2 |  41  |118 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |     Договор    |
   |полученного обеспечения  |      |      |       |  купли—продажи,|
   |(в сумме договорной      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |стоимости товара)        | 008  |      |200 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена частичная оплата|      |      |       |                |
   |от покупателя            |      |      |       |Выписка банка по|
   |(200 000 x 10%)          |  51  |  62  | 20 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Ежемесячно с июля по ноябрь 2007 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Получена частичная оплата|      |      |       |                |
   |от покупателя ((200 000 —|      |      |       |Выписка банка по|
   |— 20 000) / 6)           |  51  |  62  | 30 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  В месяце завершения расчетов с покупателем (декабрь 2007 г.)  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Покупатель произвел      |      |      |       |Выписка банка по|
   |окончательный расчет     |  51  |  62  | 30 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма полученного        |      |      |       |                |
   |обеспечения списана с    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |забалансового счета      |      | 008  |200 000|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 04.09.2007 ————