Как отражается в учете организации передача в качестве дополнительного вклада в уставный капитал ООО производственного оборудования, числящегося в составе основных средств, если в месяце его передачи организация начинает применять освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ?

Первоначальная стоимость оборудования - 600 000 руб., сумма амортизации, начисленной по состоянию на 01.07.2007, - 300 000 руб., ежемесячная сумма амортизации - 10 000 руб. Денежная оценка оборудования, согласованная участниками и подтвержденная независимым оценщиком, составляет 200 000 руб.

Объект передан 15.07.2007. До июля 2007 г. организация являлась плательщиком НДС, а 02.07.2007 в налоговые органы направлено уведомление о применении с 01.07.2007 освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС. При приобретении оборудования НДС, предъявленный поставщиком, в сумме 108 000 руб. был принят к вычету в общеустановленном порядке.

Гражданско-правовые отношения

Общее собрание участников ООО может принять решение об увеличении его уставного капитала на основании заявления участника ООО о внесении дополнительного вклада. Такое решение принимается всеми участниками ООО единогласно (п. 2 ст. 19 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Размер и состав вклада, порядок и срок его внесения, а также размер доли, которую участник хотел бы иметь в уставном капитале ООО, указываются в заявлении участника (абз. 2 п. 2 ст. 19 Федерального закона N 14-ФЗ).

Номинальная стоимость доли участника, подавшего заявление о внесении дополнительного вклада, увеличивается на сумму, равную или меньшую стоимости его дополнительного вклада (абз. 3 п. 2 ст. 19 Федерального закона N 14-ФЗ).

Вкладом в уставный капитал ООО могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку (п. 1 ст. 15 Федерального закона N 14-ФЗ).

Денежная оценка неденежных вкладов утверждается решением общего собрания участников ООО, принимаемым всеми участниками единогласно, и подтверждается независимым оценщиком (п. 2 ст. 15 Федерального закона N 14-ФЗ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Организация имеет право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС (далее - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) организации (без учета НДС) не превысила в совокупности 2 000 000 руб. (п. 1 ст. 145 Налогового кодекса РФ).

Для реализации указанного права на освобождение организация представляет в налоговый орган по месту своего учета соответствующее письменное уведомление (по установленной форме) и документы, указанные в п. 6 ст. 145 НК РФ, которые подтверждают право на такое освобождение. Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого организация использует право на освобождение (п. 3 ст. 145 НК РФ).

На основании нормы п. 8 ст. 145 НК РФ организация в рассматриваемом случае должна восстановить сумму НДС, ранее принятую к вычету по данному оборудованию (в части, относящейся к его остаточной стоимости). Восстановление производится после отправки уведомления об использовании права на освобождение в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления путем уменьшения налоговых вычетов.

Производя вышеуказанное восстановление НДС, организация руководствуется нормами п. 3 ст. 170 НК РФ (пп. 3 п. 2, пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ), т.е. не включает восстанавливаемую сумму НДС в стоимость оборудования, а учитывает ее в составе прочих расходов (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Восстановленная сумма НДС формирует показатель строки 190 разд. 3 налоговой декларации по НДС за июнь 2007 г.

Передача имущества в качестве вклада в уставный капитал в целях налогообложения (в том числе НДС) не признается реализацией (пп. 4 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Поскольку в данном случае организация считается освобожденной от выполнения обязанностей налогоплательщика с июля 2007 г. и, как указывалось выше, должна восстановить к уплате в бюджет НДС, в том числе и по передаваемому в уставный капитал ООО оборудованию, в июне 2007 г., то при передаче этого оборудования организация не руководствуется нормой, предусмотренной пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, и не передает ООО сумму восстановленного НДС.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете восстановление суммы НДС по оборудованию может отражаться записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" (в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам"). Указанная запись производится заключительными оборотами июня 2007 г. (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При передаче объекта основных средств (ОС) в качестве дополнительного вклада в уставный капитал ООО стоимость этого объекта подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. п. 75, 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, п. 29 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Выбытие активов при внесении вкладов в уставные капиталы других организаций не признается расходами организации (п. 3 ПБУ 10/99).

На основании п. 85 Методических указаний, п. 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, а также Инструкции по применению Плана счетов выбытие объекта ОС, передаваемого в счет дополнительного вклада в уставный капитал, отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 01 "Основные средства" в сумме остаточной стоимости этого объекта.

Принятие к учету в состав финансовых вложений дополнительного вклада в уставный капитал ООО отражается по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции", и кредиту счета 76 (в размере согласованной участниками денежной оценки вносимого в качестве вклада оборудования) на дату государственной регистрации изменений, связанных с увеличением размера уставного капитала ООО и увеличением номинальной стоимости доли организации в уставном капитале ООО (п. п. 2, 14 ПБУ 19/02, абз. 5 п. 2 ст. 19 Федерального закона N 14-ФЗ).

В данном случае согласованная участниками денежная оценка стоимости оборудования меньше, чем остаточная стоимость передаваемого оборудования. Сумма превышения остаточной стоимости оборудования над суммой, признаваемой вкладом организации в уставный капитал ООО, признается прочим расходом организации и списывается со счета 76 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. 31 ПБУ 6/01, п. 11 ПБУ 10/99).

Налог на прибыль организаций

Как сказано выше, восстановленная в июне 2007 г. сумма НДС, приходящаяся на остаточную стоимость оборудования, включается в состав прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

При передаче оборудования в уставный капитал ООО у передающей организации не возникает прибыли (убытка) (пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ).

При этом сумма, на которую увеличивается доля в уставном капитале ООО, признается равной остаточной стоимости вносимого оборудования (абз. 2 пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

В результате непризнания для целей налогообложения расхода в виде разницы между оценочной стоимостью оборудования при внесении его в уставный капитал ООО и стоимостью, по которой оборудование отражено в бухгалтерском балансе организации, в учете организации возникает постоянная разница, приводящая к образованию постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

По балансовому счету 68:

68-ндс "Расчеты с бюджетом по НДС";

68-нп "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Заключительными записями июня 2007 г.             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Восстановлен НДС по      |      |      |       |                |
   |оборудованию в связи с   |      |      |       |                |
   |применением с июля       |      |      |       |                |
   |2007 г. освобождения от  |      |      |       |                |
   |исполнения обязанностей  |      |      |       |                |
   |налогоплательщика НДС    |      |      |       |                |
   |((600 000 — 300 000) x   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |x 18%)                   | 91—2 |68—ндс| 54 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |        При передаче оборудования в уставный капитал ООО        |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена амортизация по |      |      |       |                |
   |оборудованию за июль     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |2007 г.                  |  20  |  02  | 10 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана сумма амортизации|      |      |       |                |
   |по выбывающему           |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |оборудованию             |      |      |       |передаче объекта|
   |(300 000 + 10 000)       |  02  |  01  |310 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана остаточная       |      |      |       |                |
   |стоимость оборудования,  |      |      |       |                |
   |переданного в качестве   |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |вклада в уставный капитал|      |      |       |передаче объекта|
   |(600 000 — 310 000)      |  76  |  01  |290 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |В месяце внесения        |      |      |       |                |
   |изменений в учредительные|      |      |       |Зарегистрирован—|
   |документы ООО отражен    |      |      |       |  ные изменения |
   |вклад в уставный капитал |      |      |       | в учредительных|
   |ООО                      | 58—1 |  76  |200 000| документах ООО |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена разница между   |      |      |       |                |
   |согласованной участниками|      |      |       |                |
   |стоимостью оборудования и|      |      |       |                |
   |его остаточной стоимостью|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(290 000 — 200 000)      | 91—2 |  76  | 90 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(90 000 x 24%)           |  99  |68—нп | 21 600| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Ю.С.Орлова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 22.08.2007 ————