У организации заключен долгосрочный договор на реализацию лома черных металлов по цене 4500 руб. за тонну (НДС не облагается). Как отразить в учете организации в связи с принятием Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ приобретение в 2007 г. лома, который будет реализован по указанному договору в 2008 г., и нужно ли вносить изменения в условия договора?

Лом (200 т) приобретен у юридических лиц в 2007 г. по цене 3500 руб. за тонну (НДС не облагается); перед перепродажей лом сортируется; расходы на сортировку лома составляют 23 000 руб.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете товары для перепродажи принимаются к учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). При этом к фактическим затратам на приобретение товаров относятся затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Поскольку в рассматриваемой ситуации организация осуществляет сортировку лома непосредственно перед отгрузкой его покупателю, то расходы по сортировке лома не формируют его фактическую себестоимость, а учитываются в составе издержек обращения.

В бухгалтерском учете товар принимается к учету по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В соответствии с п. п. 5, 6, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка от продажи лома является доходом от обычных видов деятельности и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемых исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем.

В бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товара отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданного лома списывается со счета 41 в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В соответствии с пп. 24 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация в 2007 г. лома и отходов черных и цветных металлов.

В соответствии с п. 6 ст. 149 НК РФ перечисленные в ст. 149 НК РФ операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством РФ. Лицензирование деятельности по заготовке, переработке и реализации лома черных металлов осуществляется в соответствии с Положением о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома черных металлов, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 14.12.2006 N 766.

Кроме того, п. 4 ст. 149 НК РФ установлено, что в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями ст. 149 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

В соответствии с пп. "б" п. 2 ст. 1, п. 1 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ с 01.01.2008 пп. 24 п. 3 ст. 149 НК РФ признается утратившим силу.

Согласно пп. "а" п. 2 ст. 1 Федерального закона N 85-ФЗ п. 2 ст. 149 НК РФ дополнен пп. 25, вступающим в силу с 01.01.2008, в соответствии с которым не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации лома и отходов только цветных металлов.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации операции по реализации лома черных металлов в 2008 г. подлежат обложению НДС. Во избежание разногласий с контрагентом (покупателем лома) целесообразно урегулировать ситуацию относительно цены 1 тонны реализуемого лома путем заключения дополнительного соглашения к договору. В данной схеме исходим из предположения, что стороны согласовали, что при осуществлении отгрузки в 2008 г. указанная в договоре стоимость лома черных металлов (4500 руб. за тонну) включает в себя НДС.

Начисление НДС с выручки от реализации продукции отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

В целях исчисления налога на прибыль выручка от реализации товара признается доходом от реализации (без учета НДС) (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ).

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации товаров на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.

При реализации товаров организация также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                    Бухгалтерские записи в 2007 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Оприходован лом черных   |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |металлов                 |      |      |       |    документы   |
   |(200 x 3500)             |  41  |  60  |700 000|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                    Бухгалтерские записи в 2008 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |                         |      |      |       |    платежная   |
   |                         |      |  70, |       |    ведомость,  |
   |Отражены затраты по      |      |  69  |       |  Бухгалтерская |
   |сортировке лома          |  44  | и др.| 23 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана выручка от      |      |      |       |                |
   |реализации лома черных   |      |      |       |                |
   |металлов                 |      |      |       |    Товарная    |
   |(200 x 4500)             |  62  | 90—1 |900 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |реализованного лома      | 90—2 |  41  |700 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списаны расходы по       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |сортировке лома          | 90—2 |  44  | 23 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с выручки от|      |      |       |                |
   |реализации лома черных   |      |      |       |                |
   |металлов                 |      |      |       |                |
   |(900 000 / 118 x 18)     | 90—3 |  68  |137 288|  Счет—фактура  |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

А.И.Хасанов ООО "Центр методологии бухгалтерского учета и налогообложения" 09.08.2007 ————