Как рассчитать и отразить в учете сумму оплаты четырех дополнительных выходных дней, предоставленных в июле 2007 г. работнице, имеющей 8-летнего ребенка-инвалида? Работница представила в бухгалтерию организации заявление и соответствующие документы, дающие ей право на дополнительные выходные дни. Должностной оклад работницы согласно штатному расписанию составляет 15 000 руб. в месяц. В каждом месяце расчетного периода работнице по ее заявлению предоставлялись четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня.

Трудовые отношения

Одному из родителей для ухода за детьми-инвалидами по его письменному заявлению предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в месяц, которые могут быть использованы одним из указанных лиц либо разделены ими между собой по их усмотрению. Оплата каждого дополнительного выходного дня производится в размере и порядке, которые установлены федеральными законами (ст. 262 Трудового кодекса РФ).

Расчет оплаты дополнительных выходных дней

Оплата каждого дополнительного выходного дня работающему родителю для ухода за детьми-инвалидами производится в размере дневного заработка за счет средств ФСС РФ. При этом под дневным заработком следует понимать средний дневной заработок, определяемый в порядке, устанавливаемом Минтрудом России для исчисления среднего заработка (п. 10 Разъяснений Минтруда России N 3, ФСС РФ N 02-18/05-2256 от 04.04.2000, утвержденных Постановлением Минтруда России N 26, ФСС РФ N 34 от 04.04.2000, п. 8 Положения о Фонде социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 12.02.1994 N 101) <*>.

Расчет средней заработной платы производится в порядке, установленном ст. 139 ТК РФ с учетом норм Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213.

При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (ст. 139 ТК РФ, п. 3 Положения).

При исчислении среднего заработка из расчетного периода исключается время, а также начисленные за это время суммы, если работнику предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами (пп. "д" п. 4 Положения).

В рассматриваемой ситуации заработная плата за расчетный период с 01.07.2006 по 30.06.2007 при условии, что в каждом месяце расчетного периода работнице по ее заявлению предоставлялись четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня, составит 144 976,75 руб. (12 142,86 руб. х 7 мес. + 12 391,30 руб. + 12 272,73 руб. + 11 470,59 руб. + 11 842,11 руб. + 12 000 руб., где 12 142,86 руб. - заработная плата за 17 отработанных дней в июле, сентябре, ноябре, декабре 2006 г., а также в марте, апреле, мае 2007 г.; 12 391,30 руб. - заработная плата за 19 отработанных дней в августе 2006 г.; 12 272,73 руб. - заработная плата за 18 отработанных дней в октябре 2006 г.; 11 470,59 руб. - заработная плата за 13 отработанных дней в январе 2007 г.; 11 842,11 руб. - заработная плата за 15 отработанных дней в феврале 2007 г.; 12 000 руб. - заработная плата за 16 отработанных дней в июне 2007 г.).

Соответственно, средний дневной заработок составит 724,88 руб. (144 976,75 руб. руб. / 200 дн., где 200 дн. - количество отработанных дней), а сумма оплаты за четыре дополнительных выходных дня в июле 2007 г. составит 2899,52 руб. (724,88 руб. х 4 дн.) (абз. 2, 3 п. 8 Положения).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете начисленная сумма оплаты дополнительных выходных дней, выплачиваемая за счет средств ФСС РФ, отражается по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию", в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

По мнению Минфина России и налоговых органов (см. Письма Минфина России от 13.06.2007 N 03-04-06-01/184, от 13.04.2007 N 03-04-06-01/117, от 21.02.2007 N 03-04-06-01/47, от 12.12.2006 N 03-05-01-05/274, Письмо ФНС России от 31.07.2006 N 04-1-02/419@), в числе доходов, освобождаемых от налогообложения НДФЛ, перечень которых определен ст. 217 Налогового кодекса РФ, суммы оплаты дополнительных выходных дней лицам, осуществляющим уход за детьми-инвалидами, не поименованы, следовательно, данная сумма подлежит налогообложению НДФЛ в общеустановленном порядке.

В этом случае удержанная сумма НДФЛ отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

ЕСН и страховые взносы

По мнению Минфина России (см. вышеуказанное Письмо Минфина России от 13.06.2007), с суммы оплаты дополнительных выходных дней, выплачиваемой за счет средств ФСС РФ, организация не начисляет ЕСН на том основании, что данная выплата не является выплатой, осуществляемой работодателем по трудовым договорам, поскольку не связана с выполнением работником трудовых обязанностей (п. 1 ст. 236 НК РФ) <**>. Соответственно, с данной суммы организация не начисляет страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

С суммы оплаты дополнительных выходных дней, выплачиваемой за счет средств ФСС РФ, организация не начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, поскольку данную сумму можно квалифицировать как иную социальную выплату, производимую в соответствии с законодательством РФ за счет средств ФСС РФ (п. 2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Заявление   |
   |                         |      |      |       |    работницы,  |
   |                         |      |      |       |     Приказ     |
   |                         |      |      |       |  руководителя  |
   |                         |      |      |       |   организации, |
   |Начислена сумма оплаты   |      |      |       |    Расчетно—   |
   |дополнительных выходных  |      |      |       |    платежная   |
   |дней                     | 69—1 |  70  |2899,52|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ с суммы     |      |      |       |                |
   |оплаты дополнительных    |      |      |       |                |
   |выходных дней            |      |      |       |    Налоговая   |
   |(2899,52 х 13%)          |  70  |  68  |    377|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена сумма оплаты   |      |      |       |                |
   |дополнительных выходных  |      |      |       |                |
   |дней (за вычетом         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |удержанного НДФЛ)        |      |      |       |    платежная   |
   |(2899,52 — 377)          |  70  |  50  |2522,52|    ведомость   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Документы, на основании которых предоставляются дополнительные выходные дни, перечислены в п. п. 1 - 3 Разъяснений. <**> Отметим, что налоговые органы в целях исчисления ЕСН рассматривают сумму оплаты дополнительных выходных дней как государственное пособие, выплачиваемое в соответствии с законодательством РФ (пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ) (см. Письма УФНС России по г. Москве от 25.03.2005 N 21-08/19366, от 11.01.2005 N 28-11/253, Письмо УМНС России по г. Москве от 28.11.2003 N 28-11/66583). Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 03.08.2007 ————