Должна ли организация по состоянию на 30 июня 2007 г. проводить переоценку бездокументарных акций, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, приобретенных накануне (29 июня), если первоначальная стоимость, по которой данные финансовые вложения приняты к учету, незначительно превышает текущую рыночную стоимость акций на отчетную дату?

Договор купли-продажи акций заключен 26 июня 2007 г., на счет организации в депозитарии акции зачислены 29 июня. Договорная цена акций (и их рыночная стоимость по состоянию на 30 июня) составляет 300 000 руб. Сумма расходов, связанных с приобретением акций (оплата услуг по перерегистрации права собственности на акции в депозитарии, консультационных услуг, брокерское вознаграждение), равна 7080 руб. (в том числе НДС 1080 руб.). Согласно учетной политике организации расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, формируют первоначальную стоимость финансового вложения вне зависимости от суммы таких расходов; переоценка финансовых вложений, по которым возможно определить текущую рыночную стоимость, производится ежеквартально.

Гражданско-правовые отношения

Права владельцев на эмиссионные ценные бумаги бездокументарной формы выпуска удостоверяются в системе ведения реестра или депозитарии; в случае учета прав на ценные бумаги у лица, осуществляющего депозитарную деятельность, данные права удостоверяются записями по счету депо депозитария и переходят к приобретателю с момента внесения приходной записи по счету депо приобретателя (ст. ст. 28, 29 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг").

Бухгалтерский учет

Приобретенные организацией акции 29.06.2007 принимаются к учету в составе финансовых вложений на счет 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции", по первоначальной стоимости, которая в рассматриваемом случае складывается из суммы, уплаченной продавцу акций, и суммы затрат на оплату консультационных услуг, услуг депозитария и брокерского вознаграждения (п. п. 2, 3, 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Согласно п. 18 ПБУ 19/02 первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством и ПБУ 19/02. В соответствии с п. 20 ПБУ 19/02 финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация в данном случае производит ежеквартально, то есть по состоянию на 30 июня финансовые вложения в виде приобретенных накануне акций должны быть отражены по рыночной стоимости.

Отрицательная разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и их первоначальной стоимостью учитывается в составе прочих расходов (абз. 2 п. 20 ПБУ 19/02).

Налог на добавленную

стоимость (НДС)

Предъявленные организации суммы НДС (депозитарием, брокером и организацией, оказывающей консультационные услуги) не могут быть приняты к вычету, поскольку операции с ценными бумагами не облагаются НДС (пп. 12 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ). В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ эти суммы НДС учитываются организацией в стоимости приобретенных услуг <*>.

Налог на прибыль о

рганизаций

В налоговом учете цена приобретения акций, а также затраты, связанные с их приобретением, в соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ учитываются при определении налоговой базы при реализации (или ином выбытии) этих акций.

Отрицательная разница от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости не учитывается в составе расходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль (п. 46 ст. 270 НК РФ).

Примене

ние ПБУ 18/02

В размере признанного расхода в бухгалтерском учете, не учитываемого для целей налогообложения прибыли, организация признает постоянную разницу и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи 29.06.2007                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |                         |      |      |       | сдачи оказанных|
   |                         |      |      |       |      услуг,    |
   |                         |      |      |       | Счет за услуги,|
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |Сформирована             |      |      |       |  купли—продажи |
   |первоначальная стоимость |      |      |       |  ценных бумаг, |
   |финансового вложения     |      |  60, |       |   Выписка по   |
   |(300 000 + 7080)         | 58—1 |  76  |307 080|   счету депо   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи 30.06.2007                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Заключительными записями |      |      |       |                |
   |месяца отражена разница  |      |      |       |                |
   |между рыночной ценой     |      |      |       |                |
   |акций и их первоначальной|      |      |       |                |
   |стоимостью               |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(307 080 — 300 000)      | 91—2 | 58—1 |  7 080| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(7080 x 24%)             |  99  |  68  |  1 699| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В бухгалтерском учете операции по предъявленному к оплате НДС отражаются с использованием или без использования счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (в зависимости от принятой организацией учетной политики). В данной схеме суммы НДС по приобретенным услугам учтены в их стоимости без предварительного отражения по счету 19. Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 03.08.2007 ————