В результате проведения инвентаризации на складе организации - сельскохозяйственного товаропроизводителя, уплачивающей налоги в общеустановленном порядке, выявлены излишки готовой продукции рыночной стоимостью 1000 руб. В этом же месяце готовая продукция реализована. Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются месяц, два месяца и так далее до окончания календарного года. Как отражаются в учете организации данные операции?

Бухгалтерский учет

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка (п. 1 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Порядок проведения инвентаризации регламентируется Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. Результаты инвентаризации оформляются документами по формам, утвержденным Постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и от 27.03.2000 N 26.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете (п. 5.5 Методических указаний).

Излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации (пп. "а" п. 3 ст. 12 Федерального закона N 129-ФЗ, пп. "а" п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, пп. "а" п. 124 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденных Приказом Минсельхоза России от 31.01.2003 N 26).

Стоимость готовой продукции, оказавшейся в излишке, признается в бухгалтерском учете прочим доходом, принятие к учету данной продукции отражается по дебету счета 43 "Готовая продукция" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 412 Методических рекомендаций, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Стоимость реализованной готовой продукции списывается со счета 43 в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" <*>.

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли доход в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, признается внереализационным доходом (п. 20 ст. 250 Налогового кодекса РФ).

При определении стоимости излишков готовой продукции, выявленных в результате инвентаризации, в налоговом учете следует руководствоваться положениями п. п. 5, 6 ст. 274 НК РФ, то есть стоимость излишков определяется исходя из рыночной стоимости данной продукции (без учета НДС).

В 2007 г. налоговая ставка по налогу на прибыль для организаций - сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога, по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, составляет 0% (ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ).

Считаем, что рассматриваемый внереализационный доход непосредственно относится к деятельности, связанной с производством и реализацией сельскохозяйственной продукции. Аналогичный вывод можно сделать из Письма Минфина России от 02.08.2005 N 03-03-04/1/129.

Следовательно, данный доход подлежит налогообложению налогом на прибыль по ставке 0%.

В налоговом учете стоимость материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, определяется как сумма налога на прибыль, исчисленная с дохода, предусмотренного п. 20 ст. 250 НК РФ (абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ).

При реализации выявленных излишков готовой продукции организация вправе уменьшить доход от реализации на стоимость этой продукции, определяемую по правилам абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, поскольку операции по реализации излишков готовой продукции, выявленных в результате инвентаризации, рассматриваются как операции по реализации прочего имущества (по данному вопросу см. также п. 3 Письма Минфина России от 02.03.2007 N 03-03-06/1/146, Письмо Минфина России от 04.04.2007 N 03-03-06/1/219, Письмо УМНС России по г. Москве от 09.02.2004 N 26-12/08042).

Исходя из того, что сумма налога на прибыль с внереализационного дохода в виде стоимости излишков готовой продукции в данном случае равна нулю, то и выручка от реализации не уменьшается на стоимость этой продукции (см. также Письмо Минфина России от 18.12.2006 N 03-03-04/1/841).

Применение ПБУ 18/02

Расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, приводят к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства, которое отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов). В то же время исходя из того, что организация осуществляет только деятельность, прибыль по которой облагается по ставке 0%, то сумма постоянного налогового обязательства в этом случае равна нулю.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Сличительная  |
   |                         |      |      |       |    ведомость   |
   |Оприходована неучтенная  |      |      |       |   результатов  |
   |продукция, выявленная при|      |      |       | инвентаризации |
   |инвентаризации           |  43  | 91—1 |  1 000|       ТМЦ      |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана стоимость        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |реализованной продукции  | 90—2 |  43  |  1 000|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В данной схеме не приводятся в полном объеме бухгалтерские записи, связанные с реализацией готовой продукции и начислением НДС, которые отражаются в общеустановленном порядке. Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 02.08.2007 ————