Как отражаются в учете организации операции, связанные с осуществлением работ по улучшению технических и эксплуатационных характеристик электробура, учтенного в составе оборотных активов и списанного в производство при вводе в эксплуатацию?

Организация осуществила данные работы силами собственного вспомогательного производства, затраты на выполнение работ составили 4000 руб., фактическая себестоимость электробура - 7000 руб.

Бухгалтерский учет

Напомним, что в бухгалтерском учете электробур, удовлетворяющий условиям, перечисленным в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, может приниматься к бухгалтерскому учету в состав материально-производственных запасов на счет 10 "Материалы" по фактической себестоимости, определяемой по правилам разд. II Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01, п. 5 ПБУ 5/01, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Включение фактической себестоимости электробура в состав расходов по обычным видам деятельности в этом случае производится при передаче его в эксплуатацию (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33).

Прежде всего отметим, что работы по улучшению технических и эксплуатационных характеристик электробура не являются работами по его модернизации, поскольку сам электробур не относится к объектам основных средств, в отношении которых может быть проведена модернизация. Произведенные затраты, по нашему мнению, следует рассматривать как затраты текущего характера, включаемые в состав расходов по обычным видам деятельности записью по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 23 "Вспомогательные производства" (п. п. 5, 7 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете имущество стоимостью не более 10 000 руб. не является амортизируемым (п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ).

Расходы на приобретение такого имущества учитываются для целей налогообложения прибыли в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в составе материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

В соответствии с определением, содержащимся в абз. 2 п. 2 ст. 257 НК РФ, работы по улучшению технических и эксплуатационных характеристик средств труда могут быть проквалифицированы в налоговом учете как работы по модернизации в случае, если объект, в отношении которого они проводятся, является амортизируемым имуществом.

По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 07.05.2007 N 03-03-06/1/266, расходы на модернизацию основных средств первоначальной стоимостью менее 10 000 руб., стоимость которых списана для целей налогообложения единовременно в составе материальных расходов, подлежат включению в состав текущих расходов налогового (отчетного) периода. Экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы на модернизацию такого имущества учитываются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией <*>.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |Отражены затраты на      |      |  02, |       |    Расчетно—   |
   |проведение работ по      |      |  10, |       |    платежная   |
   |улучшению технических и  |      |  70, |       |    ведомость,  |
   |эксплуатационных         |      |  69  |       |  Бухгалтерская |
   |характеристик электробура|  23  | и др.|  4 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Затраты на проведение    |      |      |       |                |
   |работ по улучшению       |      |      |       |                |
   |технических и            |      |      |       |                |
   |эксплуатационных         |      |      |       |                |
   |характеристик электробура|      |      |       |                |
   |включены в состав        |      |      |       |                |
   |расходов по обычным      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |видам деятельности       |  20  |  23  |  4 000|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Заметим, что до недавнего времени Минфин России связывал порядок учета расходов на модернизацию имущества стоимостью не более 10 000 руб. с величиной этих расходов. Так, в Письмах Минфина России от 09.06.2004 N 03-02-05/3/50, от 14.04.2005 N 03-01-20/2-56 указано, что расходы на модернизацию, величина которых составила более 10 000 руб., формируют новую первоначальную стоимость основного средства, включаемого в состав амортизируемого имущества. Нам наиболее поздняя точка зрения Минфина России, приведенная в Письме N 03-03-06/1/266, представляется наиболее обоснованной, поскольку электробур стоимостью 7000 руб. в налоговом учете при принятии его к учету не был признан амортизируемым имуществом, соответственно, он не является основным средством (см. п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ). И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 01.08.2007 ————