Как отразить в учете начисление пени по ЕСН и взносам на обязательное пенсионное страхование, если установленный в организации срок выплаты заработной платы за вторую половину месяца - 5-е число следующего месяца, а ЕСН и взносы за июнь 2007 г. перечислены организацией 20 июля 2007 г.?

Сумма начисленной за июнь заработной платы составляет 1 000 000 руб. Регрессивная шкала ставок по ЕСН и взносам на обязательное пенсионное страхование не применяется, поскольку ни у одного из работников доход за январь - июнь не превысил 280 000 руб. Расходов на цели обязательного социального страхования организацией в июне 2007 г. не производилось.

Единый социальный налог (ЕСН)

Согласно п. 1 ст. 243 Налогового кодекса РФ сумма ЕСН исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца (абз. 2 п. 3 ст. 243 НК РФ). В рассматриваемой ситуации 15.07.2007 выпадает на нерабочий день (воскресенье). Следовательно, последний срок уплаты ЕСН переносится на 16.07.2007 (понедельник) (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Сумма авансового платежа по ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период авансовых платежей по страховому взносу на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных ст. ст. 22, 33 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму авансового платежа по ЕСН, подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период (абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ).

В соответствии с п. п. 3, 4 ст. 75 НК РФ за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате ЕСН начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты ЕСН (в рассматриваемой ситуации - с 17.07.2007) " начисляется пеня, которая определяется в процентах от неуплаченной суммы ЕСН. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Взносы на обязательное пенсионное страхование

Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ (п. 2 ст. 10 Федерального закона N 167-ФЗ).

Сумма страховых взносов исчисляется и уплачивается страхователями отдельно в отношении страховой и накопительной части страхового взноса и определяется как соответствующая процентная доля базы для начисления страховых взносов (п. 1 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ).

Согласно абз. 2 п. 2 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ уплата сумм авансовых платежей по страховым взносам производится ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам.

На основании п. п. 4, 5 ст. 26 Федерального закона N 167-ФЗ за каждый день просрочки начиная со дня, следующего за установленным днем уплаты страховых взносов, " начисляются пени, которые определяются в процентах от неуплаченной суммы страховых взносов. При этом процентная ставка пеней принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Согласно разъяснениям Минфина России и ФНС России предельным сроком уплаты страховых взносов является 15-е число месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам, и пени должны исчисляться со дня, следующего за этой датой (см. Письмо Минфина России от 31.01.2006 N 03-05-02-03/5, п. 2 Письма Минфина России от 01.02.2005 N 03-05-02-03/6, п. 2 Письма ФНС России от 11.02.2005 N ГВ-6-05/118@, УФНС по г. Москве от 31.08.2005 N 21-18/338). Принимая во внимание п. 7 ст. 6.1 НК РФ, в рассматриваемой ситуации пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование начисляются с 17.07.2007, как и пени по ЕСН.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли суммы перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды) пеней не учитываются (п. 2 ст. 270 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Расчеты по ЕСН и взносам на обязательное пенсионное страхование отражаются в бухгалтерском учете на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Суммы причитающихся налоговых санкций, согласно Инструкции по применению Плана счетов, отражаются по дебету счета 99 "Прибыли и убытки". Считаем, что пени за просрочку уплаты взноса на обязательное пенсионное страхование, как и пени за просрочку уплаты ЕСН, начисляются записью по кредиту соответствующего субсчета счета 69 в корреспонденции со счетом 99 (ст. 2 Федерального закона N 167-ФЗ).

Сумма начисленных пеней не участвует в формировании показателя бухгалтерской прибыли (убытка), исходя из которого организация исчисляет условный расход (доход) по налогу на прибыль в соответствии с п. 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Бухгалтерская отчетность

В бухгалтерской отчетности сумма начисленных пеней по ЕСН и взносам на обязательное пенсионное страхование участвует в формировании показателя строки 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" формы N 1 "Бухгалтерский баланс", рекомендованной Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Указанная сумма также отражается в форме N 2 "Отчет о прибылях и убытках" по свободной строке перед показателем "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода", которая может именоваться "Штрафы, пени, перечисляемые в бюджет и государственные внебюджетные фонды" (см. п. 23 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69:

69-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ";

69-2-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС";

69-3-2 "Расчеты по ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены пени по ЕСН    |      |      |       |                |
   |(1 000 000 x ((20% —     |      | 69—1 |       |                |
   |— 14%) + 2,9% x 1,1% +   |      |69—2—1|       |                |
   |+ 2%) x 10% x 1/300 x 4) |      |69—3—1|       |  Бухгалтерская |
   |<*>                      |  99  |69—3—2|    160| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены пени по взносам|      |      |       |                |
   |в ПФР (1 000 000 x 14% x |      |69—2—2|       |  Бухгалтерская |
   |x 10% x 1/300 x 4) <*>   |  99  |69—2—3|    187| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         | 69—1 |      |       |                |
   |                         |69—2—1|      |       |                |
   |                         |69—2—2|      |       |                |
   |Уплачены пени по ЕСН и   |69—2—3|      |       |                |
   |взносам в ПФР            |69—3—1|      |       |Выписка банка по|
   |(160 + 187)              |69—3—2|  51  |    347|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> С 19.06.2007 ставка рефинансирования установлена в размере 10% годовых (Телеграмма ЦБ РФ от 18.06.2007 N 1839-У). Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 27.07.2007 ————