Организация приобрела объект незавершенного строительства (офисный центр), помещения которого предполагается по завершении строительства сдавать в аренду, и производит его достройку силами подрядной организации. Через полгода договор подряда расторгается, и недостроенный объект продается третьему лицу. Как отразить в учете организации эти операции?

Незавершенный строительством объект приобретен по цене 7434 тыс. руб. (в том числе НДС 1134 тыс. руб.). Затраты на достройку объекта за полгода составили 5546 тыс. руб. (в том числе НДС 846 тыс. руб.). Объект продан покупателю по цене 14 160 тыс. руб. (в том числе НДС 2160 руб.).

Бухгалтерский учет

Затраты организации на строительство объекта, который впоследствии должен быть учтен в составе объектов основных средств, являются затратами на " создание внеоборотных активов и учитываются в составе долгосрочных инвестиций. В рассматриваемой ситуации данные затраты состоят из стоимости приобретенного объекта незавершенного строительства (без учета НДС) и договорной стоимости подрядных работ (также без учета НДС) (п. 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160) <*>. Рассматриваемые затраты отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", в данном случае в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (п. п. 2.3, 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94, утвержденного Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Предъявленные продавцом и подрядчиком суммы НДС отражаются по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60.

В рассматриваемой ситуации организация " п" родала недостроенное здание офисного центра.

Поступления от продажи объекта, не завершенного строительством, учитываются в составе прочих доходов организации на дату перехода права собственности на строящийся объект к покупателю (п. п. 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организаций" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Признание прочего дохода отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Стоимость объекта незавершенного строительства признается прочим расходом и списывается со счета 08, субсчет 08-3, в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В соответствии с п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ организация принимает к вычету суммы НДС, предъявленные ей продавцом объекта незавершенного строительства и подрядчиком. Сумма НДС, предъявленная продавцом объекта незавершенного строительства, может быть принята к вычету на основании счета-фактуры продавца после оприходования объекта незавершенного строительства (учета на счете 08, субсчет 08-3). Суммы НДС, предъявленные подрядчиком, принимаются к вычету при условии наличия счетов-фактур после принятия выполненных подрядчиком работ на основании представленных актов о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и справок о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).

Реализация объекта незавершенного строительства подлежит обложению НДС по ставке 18% (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 3 ст. 164 НК РФ). Предъявленная покупателю сумма НДС отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Налог на прибыль организаций

Поскольку построенное здание для целей налогообложения прибыли было бы признано амортизируемым имуществом, то все расходы, связанные с приобретением объекта незавершенного строительства и его достройкой, формируют первоначальную стоимость этого имущества (п. 1 ст. 256, абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

При продаже объекта незавершенного строительства организация признает доход от реализации в размере договорной стоимости без учета НДС (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). При этом сумма полученного дохода может быть уменьшена на цену приобретения (создания) проданного имущества (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 60:

60-нзс "Расчеты с продавцом объекта незавершенного строительства",

60-стр "Расчеты с подрядчиком по строительным работам".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  тыс. |    документ    |
   |                         |      |      |  руб. |                |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |     Бухгалтерские записи, связанные с приобретением объекта    |
   |                 незавершенного строительства <*>               |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Принят к учету объект    |      |      |       |    передачи    |
   |незавершенного           |      |      |       |     объекта    |
   |строительства            |      |      |       | незавершенного |
   |(7434 — 1134)            | 08—3 |60—нзс|  6 300|  строительства |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная продавцом  |  19  |60—нзс|  1 134|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Предъявленная сумма НДС  |      |      |       |                |
   |принята к вычету         |  68  |  19  |  1 134|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |продавцу                 |60—нзс|  51  |  7 434|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Бухгалтерские записи, связанные с достройкой офисного здания  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт о приемке |
   |                         |      |      |       |   выполненных  |
   |                         |      |      |       |      работ,    |
   |                         |      |      |       |     Справка    |
   |                         |      |      |       |   о стоимости  |
   |Приняты работы подрядчика|      |      |       |   выполненных  |
   |(5546 — 846)             | 08—3 |60—стр|  4 700| работ и затрат |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная подрядчиком|  19  |60—стр|    846|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Предъявленная сумма НДС  |      |      |       |                |
   |принята к вычету         |  68  |  19  |    846|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |подрядчику               |60—стр|  51  |  5 546|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |       Бухгалтерские записи, связанные с продажей объекта       |
   |                незавершенного строительства <*>                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Признан прочий доход от  |      |      |       |    передачи    |
   |продажи объекта          |      |      |       |     объекта    |
   |незавершенного           |      |      |       | незавершенного |
   |строительства            |  62  | 91—1 | 14 160|  строительства |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС при         |      |      |       |                |
   |реализации объекта       |      |      |       |                |
   |незавершенного           |      |      |       |                |
   |строительства            | 91—2 |  68  |  2 160|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Затраты на приобретение и|      |      |       |                |
   |достройку реализованного |      |      |       |                |
   |объекта незавершенного   |      |      |       |                |
   |строительства учтены в   |      |      |       |                |
   |составе прочих расходов  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(6300 + 4700)            | 91—2 | 08—3 | 11 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В соответствии с п. 1 ст. 131 Гражданского кодекса РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, возникновение, переход и прекращение данных прав подлежат государственной регистрации, осуществляемой в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним". За государственную регистрацию права собственности на недвижимость в соответствии с пп. 20 п. 1 ст. 333.33 НК РФ взимается государственная пошлина, размер которой для организаций составляет 7500 руб. В данной схеме учет операций по уплате государственной пошлины не рассматривается. Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 27.07.2007 ————