Как отражаются в учете организации операции, связанные с модификацией программы для ЭВМ, правообладателем и разработчиком которой она является?

Модификация программы осуществлена организацией собственными силами, затраты на модификацию составили 600 000 руб., предполагаемый срок использования модифицированной версии программы - 1 год. Основным видом деятельности организации является тиражирование и распространение программ для ЭВМ. Исключительные права на программу для ЭВМ учтены в составе нематериальных активов организации.

Гражданско-правовые отношения

В соответствии с п. 1 ст. 7 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" и п. 2 ст. 2 Закона РФ от 23.09.1992 N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных" программы для ЭВМ являются объектами авторского права.

Правообладателю программы для ЭВМ принадлежит исключительное право осуществлять и (или) разрешать осуществление действий, предусмотренных ст. 10 Закона РФ N 3523-1, в том числе модификацию программы. Под модификацией (переработкой) программы понимается любое ее изменение, за исключением адаптации (изменений, необходимых для работы конкретного экземпляра программы у конкретного пользователя). Использование программы для ЭВМ - это выпуск в свет, воспроизведение, распространение и иные действия по ее введению в хозяйственный оборот (в том числе в модифицированной форме) (абз. 5, 10 п. 1 ст. 1 Закона N 3523-1).

Бухгалтерский учет

Поскольку нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 94н, не предусмотрена возможность изменения первоначальной стоимости объектов нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету (см. п. 12 ПБУ 14/2000), считаем, что расходы на модификацию программы могут быть включены в состав расходов организации по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

При этом, поскольку эти расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами определяется косвенным путем, организация может учесть расходы на модификацию программы на счете 97 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием в дебет счета 20 "Основное производство" равномерно в течение предполагаемого срока использования обновленной версии (1 год) (п. 19 ПБУ 10/99, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете, как и в бухгалтерском, порядок изменения первоначальной стоимости нематериальных активов не предусмотрен (см. п. 3 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

По нашему мнению, в целях налогообложения прибыли расходы на создание новой версии программы могут включаться в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в качестве расходов на обновление программ для ЭВМ (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Отметим, что при этом организация вправе самостоятельно равномерно распределить расходы на модификацию программы и признавать их в составе расходов в налоговом учете в течение года (абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ, см. также п. 2 Письма Минфина России от 18.04.2007 N 03-03-06/2/75).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |  02, |       |    Расчетно—   |
   |Отражены расходы на      |      |  10, |       |    платежная   |
   |модификацию программы для|      |  70, |       |    ведомость,  |
   |ЭВМ (создание новой      |      |  69  |       |  Бухгалтерская |
   |версии программы)        |  97  | и др.|600 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         Ежемесячные бухгалтерские записи в течение года        |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Соответствующая часть    |      |      |       |                |
   |расходов на модификацию  |      |      |       |                |
   |программы включена в     |      |      |       |                |
   |состав текущих расходов  |      |      |       |                |
   |по обычным видам         |      |      |       |                |
   |деятельности             |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(600 000 / 12)           |  20  |  97  | 50 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 27.07.2007 ————