Как отражается в бухгалтерском учете организации, осуществляющей только международные перевозки грузов судами, зарегистрированными в Российском международном реестре судов (РМРС), операции, связанные с начислением заработной платы управленческому персоналу организации (на примере одного месяца)? Заработная плата данных работников организации за месяц составила 750 000 руб.

В РМРС регистрируются суда, которые используются для международных перевозок грузов, пассажиров и их багажа, а также для оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг. К использованию судов для международных перевозок грузов, пассажиров и их багажа относится также сдача судов в аренду для оказания таких услуг (п. 7 ст. 33 Кодекса торгового мореплавания РФ).

Бухгалтерский учет

Заработная плата, начисленная работникам организации, осуществляющей международные перевозки, включается в состав расходов организации по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 05.06.1999 N 33н). Начисление заработной платы управленческому персоналу отражается по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на прибыль организаций

Поскольку организация не осуществляет иных видов деятельности, кроме международных перевозок грузов судами, зарегистрированными в РМРС, то все ее расходы, связанные с осуществлением указанной деятельности, в том числе и на выплату заработной платы управленческому персоналу, не учитываются в целях налогообложения прибыли (п. 48.5 ст. 270 Налогового кодекса РФ, п. 1 Письма Минфина России от 25.05.2007 N 03-03-06/1/320).

ЕСН и страховые взносы

Выплаты в виде заработной платы управленческому персоналу в данном случае не относятся к расходам, учитываемым в целях налогообложения прибыли, следовательно, они не являются и объектом налогообложения ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК РФ. Такая позиция изложена в п. 2 вышеупомянутого Письма Минфина России N 03-03-06/1/320.

Соответственно, эти выплаты не облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

При этом страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний заработная плата управленческого персонала в организации, осуществляющей грузовые перевозки судами, зарегистрированными в РМРС, облагается в общеустановленном порядке (абз. 2 п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"; п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184).

В бухгалтерском учете данные взносы включаются в состав расходов по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 ПБУ 10/99), а в налоговом - не признаются расходом на основании пп. 48.5 ст. 270 НК РФ.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Доходы в виде заработной платы включаются в налоговую базу физических лиц по НДФЛ на основании пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ. Налогообложение рассматриваемых доходов производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Организация как налоговый агент обязана исчислить, удержать из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислить в бюджет удержанную сумму НДФЛ (п. п. 1, 4, 6 ст. 226 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

В связи с тем что расходы организации в виде заработной платы и страховых взносов в рассматриваемой ситуации не учитываются в целях налогообложения прибыли, в бухгалтерском учете подлежит признанию постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Начислена заработная     |      |      |       |    платежная   |
   |плата                    |  26  |  70  |750 000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на обязательное   |      |      |       |                |
   |социальное страхование от|      |      |       |                |
   |несчастных случаев на    |      |      |       |                |
   |производстве и           |      |      |       |                |
   |профессиональных         |      |      |       |                |
   |заболеваний <*>          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(750 000 x 0,9%)         |  26  |69—1—2|  6 750| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((750 000 + 6750) x 24%) |  99  |  68  |181 620| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ <**>        |      |      |       |    Налоговая   |
   |(750 000 x 13%)          |  70  |  68  | 97 500|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена заработная     |      |      |       |    Расчетно—   |
   |плата <***>              |      |      |       |    платежная   |
   |(750 000 — 97 500)       |  70  |  50  |652 500|    ведомость   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Деятельность морского грузового транспорта отнесена к восьмому классу профессионального риска, для которого тариф страховых взносов установлен равным 0,9% (Классификация видов экономической деятельности по классам профессионального риска, утвержденная Приказом Минздравсоцразвития России от 18.12.2006 N 857; ст. 1 Федерального закона от 19.12.2006 N 235-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2007 год"). <**> Удержание НДФЛ произведено без учета стандартных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 НК РФ. <***> Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором (ст. 136 Трудового кодекса РФ). Но НДФЛ из заработной платы удерживается, тем не менее, один раз в месяц на основании п. 2 ст. 223 НК РФ. В настоящей схеме для упрощения примера приведена одна запись по выплате заработной платы на общую сумму за месяц. И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 06.07.2007 ————