Строительная организация изготавливает силами вспомогательного производства строительные материалы. Согласно учетной политике организации учет этих материалов ведется по нормативной себестоимости (без применения счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)"). Как отражаются в учете данные материалы, если в текущем месяце 40% произведенных материалов использовано при строительстве объекта по договору подряда, а 60% реализовано третьим лицам?

Нормативная себестоимость изготовленных строительных материалов составляет 500 000 руб., фактическая себестоимость - 520 000 руб. Реализованы материалы по договорной стоимости, равной 472 000 руб. (в том числе НДС).

Бухгалтерский учет

Изготовленные строительные материалы принимаются к учету в качестве материально-производственных запасов по фактической себестоимости (п. п. 2, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Фактическая себестоимость МПЗ при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство МПЗ осуществляются организацией в порядке, установленном в учетной политике для определения себестоимости соответствующих видов продукции (п. 7 ПБУ 5/01, п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н).

Для учета затрат вспомогательных производств используется счет 23 "Вспомогательные производства" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

По дебету счета 23 отражаются расходы, связанные с выпуском продукции в корреспонденции со счетами учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.

В аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения готовой продукции разрешается применять учетные цены. В качестве учетных цен может применяться нормативная себестоимость (пп. "б" п. 204 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).

Когда учет готовой продукции ведется по нормативной себестоимости без использования счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", то принятие в течение месяца к учету изготовленной продукции (строительных материалов), предназначенной как для основной (строительной) деятельности, так и для продажи, отражается по дебету счета 43 "Готовая продукция", субсчет, например 43-1, "Нормативная себестоимость готовой продукции", в корреспонденции со счетом 23 по нормативной себестоимости.

Отпуск строительных материалов в производство в течение месяца отражается записью по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 43, субсчет 43-1, по нормативной себестоимости.

Выручка от реализации строительных материалов, изготовленных собственными силами, признается доходом от обычных видов деятельности и отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в размере договорной стоимости продукции (п. п. 5, 6, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов).

Одновременно нормативная себестоимость реализованных на сторону строительных материалов списывается со счета 43, субсчет 43-1, в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Если учет готовой продукции ведется по нормативной себестоимости без использования счета 40, то разница между фактической себестоимостью и стоимостью готовой продукции по учетным ценам учитывается на счете 43, субсчет, например, 43-2 "Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости" (абз. 1 п. 206 Методических указаний).

По окончании месяца сумма выявленного отклонения по изготовленным строительным материалам:

- отпущенным в основное производство, отражается на счете 20 в корреспонденции со счетом 43, субсчет 43-2;

- реализованным третьим лицам, отражается на счете 90, субсчет 90-2, в корреспонденции со счетом 43, субсчет 43-2 (абз. 2 п. 206 Методических указаний).

Независимо от метода определения учетных цен общая стоимость готовой продукции (учетная стоимость плюс отклонения) должна равняться фактической производственной себестоимости этой продукции (абз. 3 п. 206 Методических указаний).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация строительных материалов является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Предъявленная покупателю сумма НДС отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость".

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете стоимость изготовленных организацией строительных материалов формируется исходя из суммы прямых расходов <*> на их изготовление (п. 4 ст. 254 Налогового кодекса РФ). Стоимость строительных материалов, переданных на производство строительных работ, учитывается в составе материальных расходов (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Выручка от продажи изготовленных строительных материалов (без НДС) признается в налоговом учете в составе доходов от реализации на дату отгрузки этой продукции (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). При этом организация в соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ вправе учесть в составе расходов в налоговом учете сумму прямых расходов на изготовление реализованной продукции.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Приняты к учету созданные|      |      |       |  Накладная на  |
   |силами организации       |      |      |       |передачу готовой|
   |строительные материалы по|      |      |       |   продукции в  |
   |нормативной себестоимости| 43—1 |  23  |500 000| места хранения |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана нормативная      |      |      |       |                |
   |себестоимость            |      |      |       |                |
   |строительных материалов, |      |      |       |                |
   |переданных на            |      |      |       |                |
   |строительство объекта    |      |      |       |   Требование—  |
   |(500 000 x 40%)          |  20  | 43—1 |200 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана выручка         |      |      |       |    Накладная   |
   |от продажи               |      |      |       |    на отпуск   |
   |строительных материалов  |  62  | 90—1 |472 000|    продукции   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС             |      |      |       |                |
   |(472 000 / 118 x 18)     | 90—3 |  68  | 72 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана нормативная      |      |      |       |                |
   |себестоимость проданных  |      |      |       |                |
   |строительных материалов  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(500 000 x 60%)          | 90—2 | 43—1 |300 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |                         |      |  10, |       |    платежная   |
   |Учтены все затраты,      |      |  70, |       |    ведомость,  |
   |связанные с изготовлением|      |  69  |       |  Бухгалтерская |
   |строительных материалов  |  23  | и др.|520 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено превышение      |      |      |       |                |
   |фактической себестоимости|      |      |       |    Нормативы   |
   |изготовленной продукции  |      |      |       |  себестоимости,|
   |от ее учетной стоимости  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(520 000 — 500 000)      | 43—2 |  23  | 20 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списано отклонение,      |      |      |       |                |
   |приходящееся на          |      |      |       |                |
   |строительные материалы,  |      |      |       |                |
   |отпущенные в основное    |      |      |       |                |
   |производство             |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(20 000 x 40%)           |  20  | 43—2 |  8 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списано отклонение,      |      |      |       |                |
   |приходящееся на          |      |      |       |                |
   |реализованные            |      |      |       |                |
   |строительные материалы   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(20 000 x 60%)           | 90—2 | 43—2 | 12 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> На основании п. 1 ст. 318 НК РФ организация может самостоятельно определить в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов. В данной схеме исходим из предположения, что перечень прямых расходов в бухгалтерском и налоговом учете одинаков. М.Б.Мидов Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 05.07.2007 ————