Организация осуществляет деятельность по производству офисной мебели. В июне 2007 г. один из шкафов (являющийся выпускаемой организацией продукцией) на основании приказа руководителя передан со склада в офис бухгалтерской службы. Как отражаются в учете организации операции по вводу шкафа в эксплуатацию?

Для целей бухгалтерского учета фактическая себестоимость указанного шкафа (изготовленного в месяце передачи) составляет 16 000 руб., для целей налогового учета стоимость шкафа (соответствующая прямым расходам на его изготовление) - 12 000 руб. Согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета активы со сроком полезного использования свыше 12 месяцев и стоимостью более 10 000 руб. за единицу отражаются в составе основных средств (ОС). Для целей бухгалтерского и налогового учета срок полезного использования объекта ОС установлен равным 6 годам на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1; начисление амортизации производится линейным способом (методом). На 01.06.2007 организация не имела остатков готовой продукции на складе, продукции отгруженной, но не реализованной, а также незавершенного производства.

Бухгалтерский учет

В рассматриваемой ситуации готовая продукция, выпускаемая организацией, используется для собственных нужд (в качестве ОС) (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Первоначальная стоимость ОС при изготовлении их самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством этих ОС. Учет и формирование затрат на производство ОС осуществляются организацией в порядке, установленном для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавливаемых этой организацией (п. 26 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

То есть к бухгалтерскому учету объект ОС принимается по первоначальной стоимости, равной фактической себестоимости изготовленной продукции (шкафа) - 16 000 руб.

Стоимость готовой продукции, переданной со склада в офис бухгалтерской службы для использования в качестве объекта ОС, отражается по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом счета 43 "Готовая продукция" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Сформированная первоначальная стоимость ОС (шкафа), введенного в эксплуатацию, списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов).

Стоимость объекта ОС, используемого в производственной деятельности организации, в том числе для управленческих нужд, погашается посредством начисления амортизации, в данном случае линейным способом (п. п. 17, 18, 19, 20 ПБУ 6/01).

Для целей бухгалтерского учета сумма начисленной амортизации признается расходом по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств" (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

В данном случае ежемесячно начиная с июля 2007 г. организация отражает в бухгалтерском учете сумму начисленной амортизации в размере 222,22 руб. (16 000 руб. / 6 лет / 12 мес.).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб. (п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ).

При использовании налогоплательщиком объектов ОС собственного производства первоначальная стоимость таких объектов определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с п. 2 ст. 319 НК РФ (абз. 9 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Следовательно, в рассматриваемой ситуации шкаф признается амортизируемым имуществом и организация начисляет по нему амортизацию исходя из стоимости, равной сумме прямых расходов на его изготовление, в порядке, установленном п. 4 ст. 259 НК РФ.

В данном случае ежемесячная сумма амортизации для целей налогообложения прибыли составит 166,67 руб. (12 000 руб. х (1 / (6 лет х 12 мес.) х 100%).

Сумма начисленной амортизации ежемесячно учитывается в составе расходов, связанных с производством и реализацией (п. 3 ст. 272 НК РФ) <*>.

Применение ПБУ 18/02

В рассматриваемой ситуации разница между первоначальной стоимостью ОС (шкафа) для целей бухгалтерского и налогового учета обусловлена тем, что для целей налогового учета косвенные расходы не формируют стоимость шкафа, а признаются единовременно в периоде их осуществления (п. 2 ст. 318 НК РФ), в то время как в бухгалтерском учете указанные расходы включаются в фактическую себестоимость изготовленной продукции и учитываются при формировании финансового результата в данном случае по мере начисления амортизации по объекту ОС (шкафу).

Следовательно, в месяце признания для целей налогового учета косвенных расходов у организации возникла налогооблагаемая временная разница в сумме 4000 руб. (16 000 руб. - 12 000 руб.) и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство 960 руб. (4000 руб. х 24%), которое отражается по кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" в корреспонденции с дебетом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов).

С месяца начала начисления амортизации по объекту ОС (шкафу) происходит уменьшение налогооблагаемой временной разницы в размере 55,55 руб. (222,22 руб. - 166,67 руб.) и соответствующего ей отложенного налогового обязательства (55,55 руб. х 24% = 13,33 руб.). Уменьшение отложенного налогового обязательства отражается по дебету счета 77 в корреспонденции с кредитом счета 68 (абз. 2 п. 18 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В рассматриваемой ситуации при передаче шкафа для собственных нужд не возникает объекта налогообложения по НДС, поскольку стоимость шкафа принимается при определении налоговой базы по налогу на прибыль через амортизационные отчисления (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Приказ     |
   |                         |      |      |       |  руководителя  |
   |Отражены фактические     |      |      |       |   организации, |
   |затраты на изготовление  |      |      |       |   Требование—  |
   |шкафа                    |  08  |  43  | 16 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |                         |      |      |       |передаче объекта|
   |                         |      |      |       |    основных    |
   |                         |      |      |       |    средств,    |
   |                         |      |      |       |   Инвентарная  |
   |                         |      |      |       | карточка учета |
   |Шкаф принят к учету в    |      |      |       |     объекта    |
   |составе объектов ОС      |  01  |  08  | 16 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено отложенное      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |налоговое обязательство  |  68  |  77  |    960| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Ежемесячно  начиная с месяца, следующего за месяцем принятия  |
   |     к учету объекта ОС, до полного погашения его стоимости     |
   |                      либо списания с учета                     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены амортизационные|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |отчисления по шкафу      |  26  |  02  | 222,22| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено уменьшение      |      |      |       |                |
   |отложенного налогового   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |обязательства            |  77  |  68  |  13,33| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В данной схеме исходим из условия, что организация не воспользовалась правом на применение нормы, установленной п. 1.1 ст. 259 НК РФ. Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 05.07.2007 ————