Как отражаются в учете организации, осуществляющей водоснабжение населения без лицензии и оформляющей договор водопользования в соответствии с Водным кодексом РФ, начисление и уплата водного налога за II квартал 2007 г.?

По данным первичного учета использования воды объем забранной воды составил 11,7 тыс. куб. м, потребителям доставлено 11,572 тыс. куб. м воды, потери при транспортировке и очистке составили 0,128 тыс. куб. м.

Водный налог

Забор воды из водных объектов признается объектом налогообложения по водному налогу согласно пп. 1 п. 1 ст. 333.9 Налогового кодекса РФ <*>. При заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период (квартал). Объем воды, забранной из водного объекта, определяется на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета использования воды (п. 2 ст. 333.10, ст. 333.11 НК РФ).

Ставка водного налога при заборе воды из водных объектов для водоснабжения населения устанавливается в размере 70 руб. за одну тысячу кубических метров воды, забранной из водного объекта (п. 3 ст. 333.12 НК РФ).

По разъяснениям Минфина России и налоговых органов, в случае если водопользование в целях водоснабжения населения осуществляется без лицензии, то налоговые ставки за пользование водными объектами, связанное с забором воды для населения в размере 70 руб. за одну тысячу кубических метров, не применяются и налогообложение производится по ставкам, установленным п. 1 ст. 333.12 НК РФ (см., в частности, Письма Минфина России от 20.12.2005 N 03-07-03-02/64, от 14.06.2006 N 03-07-03-02/24, Письмо УФНС по Московской области от 04.04.2007 N 20-20/0814). Кроме того, из Письма Минфина России от 14.09.2006 N 03-07-03-04/34 можно сделать вывод, что водный налог должен исчисляться на весь объем забранной воды, а налоговая ставка в размере 70 руб. за одну тысячу кубических метров воды должна применяться только на реализованную населению воду (то есть без учета фактических потерь).

Но судебные органы высказывают по данным вопросам противоположную точку зрения. Так, в ряде судебных постановлений отмечено, что гл. 25.2 НК РФ не содержит норм, обязывающих налогоплательщика, осуществляющего забор воды из водных объектов для водоснабжения населения при отсутствии у него лицензии на водопользование, уплачивать налог по общей ставке. Налогоплательщик вправе применять льготную ставку, предусмотренную п. 3 ст. 333.12 НК РФ, что обусловлено соблюдением целей водопользования, а не наличием (отсутствием) лицензии (см., в частности, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.03.2007 по делу N А43-24705/2006-34-1128, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.11.2006, 22.11.2006 N Ф03-А51/06-2/4147 по делу N А51-8728/2006/20-227, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.02.2007 N А19-18630/06-Ф02-439/07 по делу N А19-18630/06, Постановление ФАС Уральского округа от 14.03.2007 N Ф09-1576/07-С3 по делу N А50-17949/06, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2007 по делу N А66-8862/2006).

В Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 10.04.2007 по делу N А17-2376/5-2006, от 12.02.2007 по делу N А79-5015/2006, указано, что налоговая база по водному налогу определяется и налоговая ставка устанавливается исходя из объема забранной из водных объектов воды с учетом потерь, имеющих место при заборе, очистке и доставке, а не из объема доставленной потребителям воды.

Таким образом, сумма водного налога, определяемая в соответствии с п. 2 ст. 333.13 НК РФ и с учетом мнения судебных органов, составит в данном случае 819 руб. (11,7 тыс. куб. м х 70 руб/тыс. куб. м).

Водный налог подлежит уплате в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (кварталом) (п. 2 ст. 333.14, ст. 333.11 НК РФ).

Бухгалтерский учет

На основании п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, для организации сумма водного налога является расходом по обычным видам деятельности.

Таким образом, в данном случае сумму исчисленного водного налога, причитающегося к уплате по налоговой декларации за II квартал, следует отразить в составе расходов по обычным видам деятельности заключительными записями июня 2007 г. (п. 16 ПБУ 10/99).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, сумма начисленного водного налога отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с дебетом счета 20 "Основное производство".

Налог на прибыль организаций

Для целей исчисления налога на прибыль сумма водного налога учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. При признании расходов методом начисления датой осуществления расходов в виде налогов признается дата начисления налогов (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

 Заметим, что если перечень прямых расходов в налоговом учете формируют все расходы, учтенные на счете 20 в бухгалтерском учете (что допускается  п. 1 ст. 318  Н К РФ), то разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью, учитываемых по правилам  Положения  по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19. 11 .2 002 N 114н, не возникает.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен водный налог за |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |II квартал 2007 г.       |  20  |  68  |    819| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Уплачен водный налог за  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |II квартал 2007 г.       |  68  |  51  |    819| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> С 01.01.2007 забор водных ресурсов из поверхностных водных объектов может осуществляться на основании договора водопользования (пп. 1 п. 1 ст. 11 Водного кодекса РФ). У организации, находящейся в стадии оформления такого договора водопользования, основания не уплачивать водный налог по п. 2 ст. 333.8 НК РФ отсутствуют (см. по данному вопросу консультацию сотрудника аппарата Правительства РФ Петрунина В.В. от 25.09.2006). И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 26.06.2007 ————