Организация предоставила 4 мая 2007 г. беспроцентный заем индивидуальному предпринимателю для осуществления им предпринимательской деятельности. Возможен ли возврат займа наличными денежными средствами? Как отразить в учете организации расчеты по договору займа и возникает ли у организации обязанность по удержанию НДФЛ с дохода предпринимателя в виде материальной выгоды, если иных выплат в его пользу не производится?

Заем в размере 200 000 руб. перечислен на счет предпринимателя в банке. Возврат займа производится равными долями в течение последующих 5 месяцев (не позднее 4 числа каждого месяца). Предприниматель не уполномочивал организацию участвовать в отношениях по уплате НДФЛ с суммы материальной выгоды.

Гражданско-правовые отношения

Правоотношения организации и предпринимателя по заключенному договору денежного займа регулируются параграфом 1 "Заем" гл. 42 "Заем и кредит" Гражданского кодекса РФ. Обращаем внимание на то, что данный договор считается заключенным с момента передачи денег (п. 1 ст. 807 ГК РФ).

При этом в рассматриваемом случае для договора займа обязательно должна быть соблюдена письменная форма; договором должно быть установлено условие о неначислении процентов (п. 1 ст. 808, п. п. 1, 3 ст. 809 ГК РФ). Пунктом 1 ст. 814 ГК РФ предусмотрена возможность выдачи целевого займа - в этом случае одним из условий договора займа является условие об использовании заемщиком полученных средств на определенные цели.

Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа (п. 1 ст. 810 ГК РФ), - в рассматриваемой ситуации возврат займа осуществляется равными долями в течение 5 мес., т.е. по 40 000 руб. (200 000 руб. / 5 мес.).

Порядок осу

ществления расчетов наличными деньгами

Обращаем внимание на то, что в соответствии с разъяснениями ЦБ РФ, приведенными в Письме от 17.07.2006 N 08-17/2540, на случаи расчетов наличными деньгами между юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями распространяются ограничения по предельному размеру расчетов наличными деньгами (60 000 руб. по одной сделке), установленному в п. 1 Указаний ЦБ РФ от 14.11.2001 N 1050-У. Предельный размер расчетов наличными деньгами относится к расчетам в рамках одного договора (вне зависимости от количества расчетных документов по этому договору (Письмо ЦБ РФ от 02.07.2002 N 85-Т, МНС России от 01.07.2002 N 24-2-02/252)) <*>.

То есть если организация и индивидуальный предприниматель будут руководствоваться приведенными разъяснениями ЦБ РФ, то наличными денежными средствами предприниматель может возвратить не более 60 000 руб.

Бухгалтерский учет

Сумма выданного займа не признается расходом, а суммы, полученные в погашение займа, - доходами организации (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Учет беспроцентного займа осуществляется без применения норм Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (п. 2 ПБУ 19/02).

Выдача займа в данном случае отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). По мере погашения должником займа счет 76 кредитуется на возвращенные суммы в корреспонденции с дебетом счета учета денежных средств (51 или 50 "Касса" - в зависимости от способа внесения денег заемщиком).

Налог на прибыль организаций

В соответствии с п. 12 ст. 270, пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ сумма выданного займа не признается расходом, а возвращенные суммы в счет погашения займа - доходом организации и в налоговом учете.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Касательно дохода заемщика-предпринимателя отметим, что в случае, если он уплачивает налоги в общеустановленном порядке, то у него по полученному беспроцентному займу возникает доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).

В силу п. 2 ст. 212 НК РФ определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных (кредитных) средств, осуществляется налогоплательщиком, т.е. физическим лицом <**>. В данной ситуации заем целевой и выдан физическому лицу для осуществления предпринимательской деятельности. Согласно пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 227 НК РФ индивидуальный предприниматель по суммам доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, сам обязан исчислять и уплачивать НДФЛ. Аналогичный вывод сделал ФАС Центрального округа в Постановлении от 09.03.2006 N А09-13520/05-13.

В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ налоговыми агентами признаются юридические лица - источники доходов налогоплательщиков НДФЛ, за исключением доходов, указанных в п. 2 ст. 226 НК РФ, в число которых входят и вышеуказанные доходы индивидуального предпринимателя.

Исходя из приведенных норм, по нашему мнению, организация не признается налоговым агентом (п. 1 ст. 24 НК РФ), и на нее не распространяются требования, предъявляемые к налоговым агентам в ст. ст. 226, 230 НК РФ.

Организация также не является уполномоченным представителем предпринимателя в отношениях по уплате НДФЛ с данного дохода (ст. ст. 26, 29 НК РФ).

Таким образом, у организации не возникает обязанностей по исчислению налога с доходов в виде материальной выгоды, полученных предпринимателем, и представлению информации об этих доходах в налоговые органы.

Аналогичная точка зрения высказана в Письмах Минфина России от 11.07.2002 N 04-04-06/138 и ФНС России от 19.06.2006 N 04-1-03/334 "О порядке представления сведений о доходах физических лиц", от 13.03.2006 N 04-1-02/130@ "О налогообложении материальной выгоды".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                Бухгалтерская запись 04.05.2007                 |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Перечислена сумма займа  |      |      |       |  Договор займа,|
   |на расчетный счет        |      |      |       |Выписка банка по|
   |предпринимателя          |  76  |  51  |200 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            Бухгалтерские записи в течение 5 месяцев            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Приходный   |
   |Поступили денежные       |      |      |       | кассовый ордер,|
   |средства в счет возврата |  50  |      |       |Выписка банка по|
   |займа (200 000 / 5)      | (51) |  76  | 40 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В Письме от 17.10.2006 N 36-3/1993 ЦБ РФ указал, что Письмо N 08-17/2540 не является нормативным актом и не может применяться в качестве такового. Обращаем внимание на то, что п. 3 ст. 23 ГК РФ, на которую ссылается ЦБ РФ, распространяет на предпринимателей исключительно правила ГК РФ, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями. Напомним, что ранее по данному вопросу существовала противоположная точка зрения. Так, УФНС по г. Москве, комментируя Указание ЦБ РФ N 1050-У, разъясняло, что в нем не предусматривается каких-либо ограничений или запретов на расчеты наличными деньгами с участием граждан-предпринимателей (см. Письма УФНС России по г. Москве от 21.11.2005 N 09-24/85819, от 23.01.2006 N 22-12/4732). Аналогичные разъяснения по ранее действовавшему Указанию ЦБ РФ 07.10.1998 N 375-У приведены в п. 8 Приложения к Письму ЦБ РФ от 16.03.1999 N 94-Т. Ответственность за нарушение порядка расчетов наличными деньгами предусмотрена ст. 15.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях в виде административного штрафа на должностных лиц в размере от 4000 руб. до 5000 руб.; на юридических лиц - от 40 000 руб. до 50 000 руб. Административное взыскание может быть наложено не позднее двух месяцев со дня совершения правонарушения (ч. 1 ст. 4.5 КоАП РФ). <**> В п. 1 Письма от 02.04.2007 N 03-04-06-01/101 Минфин России разъяснил, что доход по беспроцентным займам возникает у физических лиц - плательщиков НДФЛ при погашении займа (в данном случае - по мере погашения займа). Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 25.06.2007 ————