Как отражаются в учете производственной организации (ООО), уставный капитал которой полностью состоит из вклада общественной организации инвалидов (при этом среднесписочная численность инвалидов среди всех работников ООО составляет 70%, а их доля в фонде оплаты труда - 30%), операции по реализации полученного по договору комиссии товара (важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники), не облагаемого НДС?

Организация получила для реализации от комитента товар, который реализован по минимальной продажной цене, указанной в договоре, - 90 000 руб. Комиссионное вознаграждение составляет 8% и удерживается комиссионером из сумм, поступивших от покупателей за реализованный товар. Затраты, связанные с оказанием посреднических услуг (не возмещаемые комитентом), составили 5000 руб.

Гражданско-правовые отношения

Правоотношения сторон по договору комиссии регулируются гл. 51 Гражданского кодекса РФ. По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 ГК РФ).

По исполнении поручения организация (комиссионер) обязана представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст. 999 ГК РФ). При этом организация (комиссионер) вправе согласно ст. 410 ГК РФ удержать причитающиеся ей по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к ней за счет комитента (ст. 997 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Товары, поступившие для реализации по договору комиссии, являются собственностью комитента (п. 1 ст. 996 ГК РФ) и учитываются организацией-комиссионером на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию" в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных документах (то есть по ценам, согласованным с комитентом) (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

По мере реализации товара организация-комиссионер списывает стоимость товара с указанного забалансового счета (п. 158 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).

При реализации товара покупателям организация (комиссионер) отражает в бухгалтерском учете дебиторскую задолженность покупателей по оплате товара и кредиторскую задолженность перед комитентом записью по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" на отдельном субсчете, например 76-5 "Расчеты с комитентом".

Для целей бухгалтерского учета денежные средства, поступившие по договорам комиссии в пользу комитента и подлежащие перечислению комитенту, не признаются ни доходами, ни расходами организации (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Выручка (поступления) от оказания посреднических услуг (в данном случае комиссионное вознаграждение) является доходом от обычных видов деятельности и отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 76, субсчет 76-5 (п. 5 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Одновременно расходы, связанные с оказанием посреднических услуг, учтенные на счете 44 "Расходы на продажу", в качестве расходов по обычным видам деятельности списываются в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (п. п. 5, 9 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В рассматриваемой ситуации организация, уставный капитал которой полностью состоит из вклада общественной организации инвалидов, оказывает посреднические услуги по реализации товара (важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники), не облагаемого НДС (пп. 1 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ) <*>. Следовательно, посреднические услуги не подлежат обложению НДС (пп. 2 п. 3 ст. 149, п. 2 ст. 156 НК РФ, Письмо УФНС России по г. Москве от 06.05.2005 N 19-11/32801).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли не учитываются денежные средства, поступившие от покупателей и подлежащие перечислению комитенту (пп. 9 п. 1 ст. 251, п. 9 ст. 270 НК РФ).

Выручка от оказания посреднических услуг признается в налоговом учете доходом от реализации на дату оказания услуг (п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).

Полученные доходы от оказания этих услуг организация уменьшает на величину произведенных расходов (не возмещаемых комитентом по условиям договора комиссии), которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Организация, оказывающая услуги, вправе относить суммы прямых и косвенных расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от реализации услуг данного отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Получен товар от         |      |      |       | передачи товара|
   |комитента                | 004  |      | 90 000|   на комиссию  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена реализация      |      |      |       |                |
   |товара, полученного от   |      |      |       |    Товарная    |
   |комитента <**>           |  62  | 76—5 | 90 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана стоимость        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |реализованного товара    |      | 004  | 90 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена выручка от      |      |      |       |                |
   |оказания посреднических  |      |      |       |      Отчет     |
   |услуг (90 000 х 8%)      | 76—5 | 90—1 |  7 200|  комиссионера  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списаны расходы,         |      |      |       |                |
   |связанные с оказанием    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |посреднических услуг     | 90—2 |  44  |  5 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Поступили от покупателей |      |      |       |                |
   |денежные средства за     |      |      |       |Выписка банка по|
   |реализованный товар      |  51  |  62  | 90 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены комитенту    |      |      |       |                |
   |денежные средства,       |      |      |       |                |
   |полученные от покупателей|      |      |       |      Отчет     |
   |(за вычетом удержанного  |      |      |       |  комиссионера, |
   |вознаграждения)          |      |      |       |Выписка банка по|
   |(90 000 — 7200)          | 76—5 |  51  | 82 800|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, утвержден Постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 N 19. <**> Организация (комиссионер) при оказании услуг по реализации важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, не облагаемой НДС, обязана выставить покупателю счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ) в порядке, установленном Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. При этом расчетные, первичные учетные документы и счета-фактуры оформляются и выставляются без выделения соответствующих сумм НДС. На указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)" (п. 5 ст. 168 НК РФ). Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 21.06.2007 ————