Как отразить в учете торговой организации, применяющей упрощенную систему налогообложения (УСН), расчеты с работником, связанные с расторжением трудового договора в связи с ликвидацией организации, если очередной оплачиваемый отпуск был предоставлен работнику авансом?

Трудовой договор расторгается 8 июня 2007 г. по истечении двух месяцев со дня уведомления работника об увольнении в связи с ликвидацией организации. Заработная плата работника (должностной оклад) составляет 11 550 руб. Работник принят в организацию 2 октября 2003 г. Очередной оплачиваемый отпуск (с 4 сентября по 29 октября 2006 г.) работнику предоставлен суммарно за третий и четвертый рабочие года. Организация работает по календарю 5-дневной рабочей недели.

Трудовые отношения

В случае ликвидации организации трудовые договоры с работниками расторгаются (п. 1 ст. 81 Трудового кодекса РФ). При этом о предстоящем увольнении в связи с ликвидацией организации работники предупреждаются работодателем персонально и под роспись не менее чем за два месяца до увольнения (ч. 2 ст. 180 ТК РФ).

Прекращение трудового договора оформляется приказом (распоряжением) работодателя, с которым работник должен быть ознакомлен под роспись (ч. 1, 2 ст. 84.1 ТК РФ).

В день прекращения трудового договора (в данном случае - 8 июня 2007 г.) работодатель обязан выдать работнику трудовую книжку и произвести с ним расчет (ч. 3, 4 ст. 84.1 ТК РФ).

В данном случае организация обязана выплатить работнику:

- заработную плату за отработанные дни июня 2007 г.,

- выходное пособие в размере среднего месячного заработка (ч. 1 ст. 178 ТК РФ) <*>.

Что касается предоставленного авансом отпуска, то отметим следующее.

Согласно ч. 1 ст. 122 ТК РФ оплачиваемый отпуск должен предоставляться работникам ежегодно. Отпуск за второй и последующие годы работы может предоставляться в любое время рабочего года в соответствии с очередностью предоставления ежегодных оплачиваемых отпусков, установленной у данного работодателя (ч. 4 ст. 122 ТК РФ). В рассматриваемой ситуации за третий и четвертый рабочие годы (с 02.10.2005 по 01.10.2006 и с 02.10.2006 по 01.10.2007) отпуска работнику предоставлены суммарно, что не противоречит трудовому законодательству.

Работник увольняется до окончания рабочего года, за который ему был предоставлен ежегодный оплачиваемый отпуск. Однако поскольку в данном случае работник увольняется в связи с ликвидацией организации, то удержания за неотработанные дни отпуска не производятся (ст. 137 ТК РФ).

Расчет сумм, подлежащих выплате работнику

В июне 2007 г. работник отработал 6 рабочих дней. Следовательно, " заработная плата за июнь составляет 3465 руб. (11 550 руб. / 20 дн. x 6 дн., где 20 дн. - количество рабочих дней в июне 2007 г. по календарю 5-дневной рабочей недели).

Сумма " выходного пособия рассчитывается исходя из средней заработной платы.

Согласно ч. 1 ст. 139 ТК РФ для всех случаев определения размера средней заработной платы, предусмотренных ТК РФ, устанавливается единый порядок ее исчисления. При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (ч. 3 ст. 139 ТК РФ). При расчете среднего заработка организация руководствуется Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213.

Для выплаты выходного пособия организация рассчитывает средний дневной заработок в порядке, предусмотренном абз. 3 п. 8 Положения.

Расчетным периодом является в данном случае период с 1 июня 2006 г. по 31 мая 2007 г. Из расчетного периода исключаются время отпуска работника и начисленные отпускные (пп. "а" п. 4 Положения). В расчетном периоде работником фактически отработано 209 рабочих дней по календарю 5-дневной рабочей недели; за расчетный период работнику начислена заработная плата в размере 117 100 руб. (11 550 руб. x 10 мес. + 550 руб. + 1050 руб., где 550 руб. (11 550 руб. / 21 дн.) и 1050 руб. (11 550 руб. / 22 дн. x 2 дн.) - заработная плата за отработанные дни сентября и октября 2006 г. соответственно).

Средний дневной заработок работника равен 560,29 руб. (117 100 руб. / 209 дн.).

Средний заработок работника определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество рабочих дней в периоде, подлежащем оплате (абз. 2 п. 8 Положения).

В данном случае таким периодом является период с 9 июня по 8 июля 2007 г. По календарю 5-дневной рабочей недели в указанном периоде 19 рабочих дней. Исчисленная сумма выходного пособия составляет 10 645,51 руб. (560,29 руб. x 19 дн.).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Сумма заработной платы является доходом работника и подлежит обложению НДФЛ (пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). Исчисление НДФЛ производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Сумма выходного пособия не включается в налоговую базу по НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.

ЕСН и страховые взносы

Организация, применяющая УСН, не является плательщиком ЕСН, но производит уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

В данном случае страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются только на сумму заработной платы (п. 1 ст. 236, пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются на сумму заработной платы и не начисляются на сумму выходного пособия (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184; п. 1 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете сумма заработной платы является расходом по обычным видам деятельности и отражается в данном случае по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.01.2000 N 94н).

В аналогичном порядке может быть отражено в учете выходное пособие.

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности и отражаются по дебету счета 44 в корреспонденции с кредитом счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию" (п. 5 ПБУ 10/99, п. 2 ст. 22 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваниях").

Поскольку в данном случае организация не производит начисление ЕСН, то сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование отражается по кредиту счета 69, субсчет 69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению" в корреспонденции с дебетом счета 44 (п. 5 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Единый налог по УСН

При исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемого в связи с применением УСН, организация учитывает расходы в виде заработной платы и выходного пособия (в составе расходов на оплату труда) и суммы начисленных страховых взносов (в составе расходов на обязательное страхование) на дату их выплаты (уплаты) (пп. 6, 7 п. 1 ст. 346.16, пп. 1, 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |                         |      |      |       |    платежная   |
   |                         |      |      |       |    ведомость,  |
   |                         |      |      |       | Записка—расчет |
   |                         |      |      |       | при прекращении|
   |                         |      |      |       |  (расторжении) |
   |Отражено начисление      |      |      |       |    трудового   |
   |работнику заработной     |      |      |       |    договора    |
   |платы и выходного пособия|      |      |       |  с работником  |
   |(3465 + 10 645,51)       |  44  |  70  |14110,5|   (увольнении) |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на обязательное   |      |      |       |                |
   |пенсионное страхование   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(3465 x 14%)             |  44  | 69—2 |  485,1| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |На сумму заработной платы|      |      |       |                |
   |начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на обязательное   |      |      |       |                |
   |социальное страхование от|      |      |       |                |
   |несчастных случаев на    |      |      |       |                |
   |производстве и           |      |      |       |                |
   |профессиональных         |      |      |       |                |
   |заболеваний              |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(3465 x 0,2%) <**>       |  26  | 69—1 |   6,93| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ с суммы     |      |      |       |                |
   |заработной платы         |      |      |       |    Налоговая   |
   |(3465 x 13%)             |  70  |  68  |    450|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачены заработная     |      |      |       |                |
   |плата за июнь и выходное |      |      |       |                |
   |пособие (за вычетом      |      |      |       |    Расчетно—   |
   |удержанного НДФЛ)        |      |      |       |    платежная   |
   |(14 110,51 — 450)        |  70  |  50  |13660,5|    ведомость   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Кроме того за работниками сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия) (ч. 1 ст. 178 ТК РФ). Указанная выплата в данной схеме не рассматривается. <**> Страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислен исходя из страхового тарифа, установленного для I класса профессионального риска, к которому отнесена торговля (ст. 1 Федерального закона от 19.12.2006 N 235-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2007 год"). Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 04.06.2007 ————