Как рассчитать и отразить в учете организации средний заработок работника (являющегося внутренним совместителем), сохраняемый на время служебной командировки?

Работник организации направлен на 5 рабочих дней (с 14.05.2007 по 18.05.2007) в служебную командировку по основному месту работы, при этом по внутреннему совместительству работнику предоставлен отпуск без сохранения заработной платы. За расчетный период (01.05.2006 по 30.04.2007) заработная плата работника по основному месту работы составила 180 000 руб.; по совместительству - 40 400 руб. Расчетный период работником отработан полностью. Работник работает по графику 5-ти дневной рабочей недели.

Трудовые отношения

Работник имеет право заключать трудовые договоры о выполнении в свободное от основной работы время другой регулярной оплачиваемой работы у того же работодателя (внутреннее совместительство). Особенности регулирования труда лиц, работающих по совместительству, определяются гл. 44 Трудового кодекса РФ (ст. 60.1 ТК РФ).

При направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка (ст. 167, см. также Письмо Роструда от 05.02.2007 N 275-6-0).

Расч

ет среднего заработка, сохраняемого на время служебной командировки

Для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя независимо от источников этих выплат. При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно (ч. 2, 3 ст. 139 ТК РФ).

Средний дневной заработок, сохраняемый на время служебной командировки, исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на количество фактически отработанных в этот период дней. При этом средний заработок работника определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество рабочих дней в периоде, подлежащем оплате (абз. 2, 3 п. 8 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213).

В рассматриваемой ситуации работник организации, являющийся внутренним совместителем, направлен в служебную командировку по основному месту работы, при этом по внутреннему совместительству работнику предоставлен отпуск без сохранения заработной платы.

В этом случае размер среднего дневного заработка составит 722,89 руб. (180 000 руб. / 249 дн., где 249 дн. - количество дней, отработанных работником в расчетном периоде с 01.05.2006 по 30.04.2007). Средний заработок работника за время нахождения в служебной командировке в течение 5 рабочих дней составит 3614,45 руб. (722,89 руб. х 5 дн.).

Бухгалтерский учет

Для целей бухгалтерского учета средний заработок, сохраняемый на время служебной командировки, в качестве расхода по оплате труда является расходом по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Данные расходы отражаются по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" (или счета 44 "Расходы на продажу") в корреспонденции с кредитом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли сумма начисленного работнику среднего заработка, сохраняемого на время служебной командировки, признается в составе расходов на оплату труда (п. 6 ст. 255 Налогового кодекса РФ).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

С суммы среднего заработка, сохраняемого на время служебной командировки, организация исчисляет и удерживает НДФЛ (п. п. 1, 4 ст. 226 НК РФ). Удержанный НДФЛ отражается по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

ЕСН и страховые взносы

С суммы среднего заработка, сохраняемого на время служебной командировки, организация в общеустановленном порядке начисляет ЕСН (п. 1 ст. 236, абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ), страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" и страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184) <*>.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен средний         |      |      |       |                |
   |заработок, сохраняемый на|      |      |       |    Расчетно—   |
   |время служебной          |  26  |      |       |    платежная   |
   |командировки <**>        | (44) |  70  |3614,45|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ с среднего  |      |      |       |                |
   |заработка                |      |      |       |    Налоговая   |
   |(3614,45 х 13%)          |  70  |  68  |    470|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачен работнику       |      |      |       |                |
   |средний заработок (за    |      |      |       |    Расчетно—   |
   |вычетом удержанного НДФЛ)|      |      |       |    платежная   |
   |(3614,45 — 470)          |  70  |  50  |3144,45|    ведомость   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В данной схеме не приводятся записи по начислению ЕСН и страховых взносов. <**> В данной схеме не рассматриваются операции, связанные с начислением заработной платы работнику за отработанные в организации дни мая. Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 31.05.2007 ————