Как отразить в учете организации розничной торговли возврат покупателем (физическим лицом) в апреле 2007 г. бракованного товара, приобретенного им в 2006 г.? Организация учитывает товары по фактической себестоимости.

В декабре 2006 г. организацией был продан товар (миксер) стоимостью 1180 руб., в том числе НДС - 180 руб., и фактической себестоимостью 700 руб. В апреле 2007 г. (до истечения гарантийного срока, установленного организацией торговли) товар возвращен покупателем (физическим лицом) по причине выявленного брака. На дату возврата товара его розничная цена с момента покупки возвращаемого товара не изменилась. Стоимость возвращенного товара выплачена покупателю из кассы организации.

Гражданско-правовые отношения

Покупатель, которому продан товар ненадлежащего качества, если оно не было оговорено продавцом, вправе отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы. По требованию продавца и за его счет потребитель должен возвратить товар с недостатками (п. 1 ст. 18 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1, п. 3 ст. 503 Гражданского кодекса РФ).

В отношении товара, на который установлен гарантийный срок, продавец (изготовитель), уполномоченная организация или уполномоченный индивидуальный предприниматель, импортер отвечает за недостатки товара, если не докажет, что они возникли после передачи товара потребителю вследствие нарушения потребителем правил использования, хранения или транспортировки товара, действий третьих лиц или непреодолимой силы (абз. 2 п. 6 ст. 18 Закона РФ N 2300-1).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. п. 5, 6, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, при реализации товара в 2006 г. организацией признан доход от обычных видов деятельности в сумме розничной цены проданного товара.

Признанная в бухгалтерском учете выручка от реализации товара в розницу отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции со счетом 50 "Касса". Одновременно в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", списывается себестоимость проданного товара с кредита счета 41 "Товары" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При возврате покупателем некачественного товара организация принимает его к учету записью по дебету счета 41 <*> в корреспонденции со счетом учета расчетов с покупателями при возврате товаров, например, 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", на сумму списанной при продаже фактической себестоимости данного товара. Поскольку в рассматриваемой ситуации товар, проданный в 2006 г., возвращается покупателем в апреле 2007 г., после утверждения годовой бухгалтерской отчетности организации, то разница между ценой реализации товара и его фактической себестоимостью признается прочим расходом как убыток прошлых лет, выявленный в отчетном периоде (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999). При этом производится запись по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции со счетом 76.

Документальное оформление и учет некачественных товаров, возвращенных покупателями, осуществляется в соответствии с Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными Письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5.

Возврат наличных денежных средств покупателю производится только из главной кассы организации и отражается по записью по дебету счета 76 и кредиту счета 50. Для возврата денег покупателю из главной кассы организации составляется расходно-кассовый ордер (форма N КО-2) с обязательным указанием фамилии, имени, отчества покупателя и его паспортных данных или иного документа, удостоверяющего личность (п. 14 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 N 40, Письмо УФНС России по г. Москве от 03.11.2006 N 22-12/97729).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ реализация товаров на территории Российской Федерации является объектом налогообложения по НДС. Налоговая база определяется согласно п. 1 ст. 154 НК РФ как стоимость реализованных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, без включения в них НДС. Следовательно, в декабре 2006 г. организация включила в налоговую базу по НДС стоимость реализованного товара, впоследствии оказавшегося некачественным.

На основании п. 5 ст. 171 НК РФ сумма НДС, уплаченная организацией в связи с реализацией товара, в случае возврата этого товара покупателем (в том числе в течение действия гарантийного срока) подлежит вычету продавцом.

Согласно разъяснениям Минфина России, содержащимся в п. 3 Письма от 07.03.2007 N 03-07-15/29, при возврате товаров, реализованных в режиме розничной торговли с использованием контрольно-кассовой техники и выдачей физическому лицу чека без выдачи счетов-фактур, для осуществления вычета НДС в книге покупок продавца рекомендуется регистрировать реквизиты расходного кассового ордера, выписанного при возврате денежных средств покупателю, при наличии документов, подтверждающих прием и принятие на учет возвращенных товаров. При этом регистрация документов в книге покупок продавца производится на дату принятия на учет возвращенных товаров.

Налог на прибыль организаций

При реализации покупных товаров в 2006 г. организация признает доход в сумме выручки от реализации (без НДС) (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248) НК РФ. Датой получения дохода от реализации товаров является дата реализации товаров, определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Признанный доход от реализации организация вправе уменьшить на стоимость приобретения товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения (пп. 3 п. 1 ст. 268, ст. 320 НК РФ).

При возврате некачественного товара организация вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2006 г. и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном ст. 81 НК РФ <**>. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

Поскольку в бухгалтерском учете в связи с возвратом товара покупателем в апреле 2007 г. признается прочий расход, а в налоговом учете налоговая база по налогу на прибыль за 2007 г. не изменяется, а корректируется сумма налога, подлежащая уплате за 2006 г., то в учете организации возникает постоянная разница, приводящая к образованию постоянного налогового обязательства (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Сумма налога на прибыль к уменьшению за 2006 г. отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки". В Отчете о прибылях и убытках за отчетные периоды 2007 г. сумма налога на прибыль к уменьшению в связи с обнаружением искажений в предыдущие налоговые периоды, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода, показывается после показателя текущего налога на прибыль и формирует чистую прибыль (убыток) отчетного периода.

Такой порядок предложен Минфином России в Письмах от 23.08.2004 N 07-05-14/219 и от 10.12.2004 N 07-05-14/328.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |           Бухгалтерские записи в декабре 2006 г.               |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Справка—отчет |
   |                         |      |      |       |     кассира—   |
   |                         |      |      |       |  операциониста,|
   |Признана выручка от      |      |      |       |    Приходный   |
   |продажи товара           |  50  | 90—1 |  1 180| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана себестоимость    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |проданного товара        | 90—2 |  41  |    700|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС со стоимости|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |проданного товара        | 90—3 |  68  |    180| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Бухгалтерские записи в апреле 2007 г.             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Принят к учету           |      |      |       |                |
   |возвращенный товар <*>   |  41  |  76  |    700|    Накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признан прочий расход в  |      |      |       |                |
   |сумме разницы между ценой|      |      |       |                |
   |реализации товара и его  |      |      |       |                |
   |фактической              |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |себестоимостью           | 91—2 |  76  |    480| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Возвращены деньги за     |      |      |       |    Расходный   |
   |товар покупателю         |  76  |  50  |  1 180| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС,     |      |      |       |                |
   |начисленный при продаже  |      |      |       |                |
   |некачественного товара и |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |уплаченный в бюджет      |  68  | 91—1 |    180| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((480 — 180) х 24%)      |  99  |  68  |     72| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма налога на |      |      |       |                |
   |прибыль за 2006 г. к     |      |      |       |                |
   |уменьшению               |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((1000 — 700) х 24%)     |  68  |  99  |     72| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Организация может отражать некачественные товары, подлежащие дальнейшей уценке, списанию или возврату поставщику, на отдельном субсчете, открытом к балансовому счету 41. <**> Аналогичная точка зрения содержится в Письме УМНС России по Московской области 29.10.2003 N 06-21/18752/Щ931, п. 2 Письма УФНС по Санкт-Петербургу от 24.03.2006 N 02-06/07199. Заметим, что в Письме Минфина России от 19.01.2007 N 03-03-06/1/16 компенсация стоимости бракованного товара, выплачиваемая покупателям по решению суда по искам о возмещении материального ущерба, рассматривается как внереализационный расход в соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 21.05.2007 ————