Религиозное объединение в марте 2007 г. приобрело для последующей перепродажи религиозную литературу, печатные, аудио- и видеоматериалы и иные предметы религиозного назначения, произведенной сторонней (религиозной) организацией, по цене 2000 руб. От реализации в розницу данных предметов религиозного назначения религиозное объединение в марте 2007 г. получило выручку в размере 3000 руб. Как данные операции отражаются в бухгалтерском и налоговом учете?

Гражданско-правовые отношения

Правоотношения сторон по договору купли-продажи регулируются положениями гл. 30 Гражданского кодекса РФ. В соответствии с п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Согласно п. 1 ст. 117 ГК РФ общественными и религиозными организациями (объединениями) признаются добровольные объединения граждан, в установленном законом порядке объединившихся на основе общности их интересов для удовлетворения духовных или иных нематериальных потребностей. Общественные и религиозные организации являются некоммерческими организациями. Они вправе осуществлять предпринимательскую деятельность лишь для достижения целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям.

Пунктом 1 ст. 6 Федерального закона от 26.09.1997 N 125-ФЗ "О свободе совести и о религиозных объединениях" (далее - Закон N 125-ФЗ) определено, что религиозным объединением в Российской Федерации признается добровольное объединение граждан Российской Федерации, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории Российской Федерации, образованное в целях совместного исповедания и распространения веры и обладающее соответствующими этой цели признаками:

- вероисповедание;

- совершение богослужений, других религиозных обрядов и церемоний;

- обучение религии и религиозное воспитание своих последователей.

В соответствии со ст. 17 Закона N 125-ФЗ религиозные организации вправе производить, приобретать, экспортировать, импортировать и распространять религиозную литературу, печатные, аудио- и видеоматериалы и иные предметы религиозного назначения. Религиозные организации пользуются исключительным правом учреждения организаций, издающих богослужебную литературу и производящих предметы культового назначения. Литература, печатные, аудио- и видеоматериалы, выпускаемые религиозными организациями, должны иметь маркировку с официальным полным наименованием данной религиозной организации.

Бухгалтерский учет

На основании п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются, в частности, товары, приобретенные или полученные от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.

Пунктом 5 ПБУ 5/01 установлено, что материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Согласно п. 6 ПБУ 5/01 фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Оприходование товара отражается по фактической себестоимости по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

На основании п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (с учетом положений п. 3 ПБУ 9/99).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от реализации товаров в розницу за наличный расчет отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 50 "Касса". Одновременно себестоимость реализованных товаров списывается с кредита счета 41 в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация товаров на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ в редакции Федерального закона от 03.11.2006 N 176-ФЗ с 01.01.2007 от налогообложения НДС освобождается реализация предметов религиозного назначения не только собственного производства, но и приобретенных для дальнейшей реализации у религиозных организаций.

Таким образом, в данном случае религиозное объединение имеет право воспользоваться льготой, предусмотренной пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ, при реализации предметов религиозного назначения, произведенных сторонней (религиозной) организацией, после 01.01.2007 <*>.

Налог на прибыль организаций

В соответствии с пп. 27 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль доходы в виде имущества (включая денежные средства) и (или) имущественных прав, которые получены религиозной организацией в связи с совершением религиозных обрядов и церемоний и от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения.

Расходы, осуществляемые религиозной организацией в связи с такой реализацией, не учитываются в целях налогообложения прибыли на основании п. 48 ст. 270 НК РФ.

Применение ПБУ 18/02

Поскольку доход в виде выручки и расход в виде себестоимости проданных товаров не признаются в целях налогообложения прибыли, то в учете религиозной организации в марте подлежат отражению постоянные разницы и соответствующие им постоянный налоговый актив и постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02) при условии, что данная религиозная организация является плательщиком налога на прибыль.

Инструкцией по применению Плана счетов установлено, что постоянный налоговый актив отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Постоянное налоговое обязательство (актив)", а постоянное налоговое обязательство - по дебету счета 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство (актив)", и кредиту счета 68.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Бухгалтерские записи в марте 2007 г.             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Приняты к учету товары,  |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |произведенные сторонней  |      |      |       |    документы   |
   |организацией             |  41  |  60  |   2000|    продавца    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |продавцу товаров         |  60  |  51  |   2000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Справка—отчет |
   |                         |      |      |       |     кассира—   |
   |Отражена выручка от      |      |      |       |  операциониста,|
   |продажи товаров          |      |      |       |    Приходный   |
   |религиозного назначения  |  50  | 90—1 |   3000| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана себестоимость    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |реализованных товаров    | 90—2 |  41  |   2000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено возникновение   |      |      |       |                |
   |постоянного налогового   |      |      |       |                |
   |актива                   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(3000 х 24%)             |  68  |  99  |    720| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено возникновение   |      |      |       |                |
   |постоянного налогового   |      |      |       |                |
   |обязательства            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(2000 х 24%)             |  99  |  68  |    480| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Согласно пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ (в ред., действующей до вступления в силу Закона N 176-ФЗ) не подлежала обложению НДС (освобождалась от налогообложения) на территории Российской Федерации реализация (передача для собственных нужд) предметов религиозного назначения и религиозной литературы (в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации по представлению религиозных организаций (объединений)), производимых и реализуемых религиозными организациями (объединениями), организациями, находящимися в собственности религиозных организаций (объединений), и хозяйственными обществами, уставный (складочный) капитал которых состоит полностью из вклада религиозных организаций (объединений), в рамках религиозной деятельности, за исключением подакцизных товаров и минерального сырья, а также организация и проведение указанными организациями религиозных обрядов, церемоний, молитвенных собраний или других культовых действий. Из анализа положений пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ следует, что до 01.01.2007 от обложения НДС освобождается реализация религиозными организациями только товаров (продукции), произведенных этими организациями. При реализации товаров, приобретенных у третьих лиц, налогообложение производится в общеустановленном порядке. Указанная позиция разделяется налоговыми органами (см., например, Письмо УМНС России по г. Москве от 10.06.2003 N 24-11/30729). А.И.Хасанов ООО "Центр методологии бухгалтерского учета и налогообложения" 21.05.2007 ————