Как отражаются в учете поставщика операции, связанные с расчетами с покупателем в связи с невозвратом им многооборотной (залоговой) тары?

Организация реализовала свою продукцию в многооборотной (возвратной) таре. По условиям договора данная тара, залоговая цена которой установлена равной фактической стоимости приобретения, в случае невозврата в течение 14 дней считается проданной. В указанный срок тара не возвращена покупателем организации. Эту тару организация приобрела в текущем месяце по цене 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.).

Гражданско-правовые отношения

Если иное не установлено договором поставки, покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару, в которой поступил товар, в порядке и в сроки, установленные договором (абз. 1 ст. 517 Гражданского кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Договорами поставки продукции может предусматриваться использование многооборотной тары, подлежащей обязательному возврату поставщикам продукции (возвратная тара) (п. 163 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).

За многооборотную тару, поставляемую с продукцией, поставщиком может взиматься с покупателя залог (вместо стоимости тары), который ему возвращается после получения от него порожней тары в исправном состоянии. Взимание залоговых сумм за тару производится в случаях, предусмотренных договорами (п. 164 Методических указаний).

Многооборотная (залоговая) тара учитывается по залоговым ценам (абз. 1 п. 182 Методических указаний).

Залоговая тара является возвратной. При отгрузке продукции в таре, учтенной по залоговым ценам, стоимость тары отражается в расчетных документах (счет, платежное требование, платежное требование - поручение и т.д.) отдельно по залоговым ценам и оплачивается покупателем сверх стоимости затаренной в нее продукции (абз. 3 п. 182 Методических указаний).

Возвратная тара при отгрузке продукции покупателю списывается с кредита счета 10 "Материалы", субсчет 10-4 "Тара и тарные материалы", в дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (п. 173 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, Письмо Минфина России от 14.05.2002 N 16-00-14/177).

В случае невозвращения покупателем поставщику залоговой тары сумма залога за эту тару не возвращается. Поставщик признает указанную сумму залога прочим доходом, что отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции со счетом 76 (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 185 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов).

Одновременно списывается задолженность покупателя по возврату тары в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Согласно п. 7 ст. 154 Налогового кодекса РФ при реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, такие цены не включаются в налоговую базу, если указанная тара является возвратной.

При продаже тары у организации возникает объект налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поскольку указанная тара числилась в учете по стоимости, включающей НДС, уплаченный при ее приобретении <*>, то налоговая база при реализации тары определяется в порядке, установленном п. 3 ст. 154 НК РФ, как разница между ценой реализуемой тары (определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ), включающей в себя сумму НДС, и стоимостью реализуемой тары. В данном случае указанная разница составляет 0 руб., то есть налоговая база по НДС по данной операции равна нулю.

Налог на прибыль организаций

При невозврате залоговой тары в налоговом учете признается внереализационный доход в сумме ее залоговой стоимости (п. 3 ст. 250 Налогового кодекса РФ, Письмо УМНС России по г. Москве от 19.04.2004 N 24-11/26611).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 76:

76-т "Задолженность покупателя по возврату тары";

76-з "Залоговая стоимость многооборотной тары".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                   При отпуске тары покупателю                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено поступление от  |      |      |       |                |
   |покупателя залоговой     |      |      |       |                |
   |стоимости многооборотной |      |      |       |Выписка банка по|
   |тары                     |  51  | 76—з |  1 180|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена передача        |      |      |       |     Договор    |
   |покупателю многооборотной|      |      |       |    поставки,   |
   |(залоговой) тары         | 76—т | 10—4 |  1 180|    Накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |     По истечении 14 дней после отпуска многооборотной тары     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |Отражена реализация      |      |      |       |    поставки,   |
   |покупателю многооборотной|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |тары                     | 76—з | 91—1 |  1 180|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана задолженность    |      |      |       |                |
   |покупателя по возврату   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |тары                     | 91—2 | 76—т |  1 180|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Суммы НДС, уплаченные при приобретении многооборотной (залоговой) тары, стоимость которой не включается в налоговую базу по НДС при передаче покупателю на возвратной основе, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости этой тары (пп. 1 п. 2 ст. 170, п. 7 ст. 154 НК РФ). Такая точка зрения содержится в Письме УМНС России по г. Москве от 19.04.2004 N 24-11/26611. М.Б.Мидов Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 18.05.2007 ————