Как отразить в учете организации невозврат многооборотной залоговой тары и удержание ее залоговой стоимости с покупателя?

Организация, освобожденная от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ, реализовала свою продукцию в многооборотной (возвратной) таре. По условиям договора указанная тара, залоговая стоимость которой установлена равной 2000 руб., в случае невозврата в течение 14 дней считается проданной. В указанный срок тара не возвращена.

В предыдущем отчетном периоде при использовании указанной тары для затаривания продукции в налоговом учете был признан расход в сумме фактической себестоимости тары, равной 1180 руб., в связи с чем в учете числится отложенное налоговое обязательство в сумме 283 руб.

Гражданско-правовые отношения

Если иное не установлено договором поставки, покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару, в которой поступил товар, в порядке и в сроки, установленные договором (абз. 1 ст. 517 Гражданского кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Договорами поставки продукции (товаров) может предусматриваться использование многооборотной тары, подлежащей обязательному возврату поставщикам продукции (возвратная тара) (п. 163 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).

За многооборотную тару, поставляемую с продукцией, поставщик может взимать с покупателя залог (вместо стоимости тары), который возвращается покупателю после получения от него порожней тары в исправном состоянии. Взимание залоговых сумм за тару производится в случаях, предусмотренных договорами (п. 164 Методических указаний).

Многооборотная (залоговая) тара учитывается по залоговым ценам (абз. 1 п. 182 Методических указаний).

Залоговая тара является возвратной. При отгрузке продукции в таре, учтенной по залоговым ценам, стоимость тары отражается в расчетных документах (счет, платежное требование, платежное требование - поручение и т.д.) отдельно по залоговым ценам и оплачивается покупателем сверх стоимости затаренной в нее продукции (абз. 3 п. 182 Методических указаний).

Возвратная тара при отгрузке продукции покупателю списывается с кредита счета 10 "Материалы", субсчет 10-4 "Тара и тарные материалы", в дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н; Письмо Минфина России от 14.05.2002 N 16-00-14/177).

В случае невозвращения покупателем поставщику залоговой тары сумма залога за эту тару не возвращается. Поставщик признает указанную сумму залога прочим доходом, что отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции со счетом 76 (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н; п. 185 Методических указаний; Инструкция по применению Плана счетов).

Одновременно списывается задолженность покупателя по возврату тары в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Налог на прибыль организаций

При невозврате залоговой тары в налоговом учете признается доход в сумме залоговой стоимости этой тары (п. 3 ст. 250 Налогового кодекса РФ, см. также Письмо УМНС России по г. Москве от 19.04.2004 N 24-11/26611).

Применение ПБУ 18/02

В связи с тем, что в бухгалтерском учете признается расход в сумме залоговой стоимости многооборотной тары (то есть в сумме 2000 руб.), а в налоговом учете в предыдущем отчетном периоде уже был признан расход в сумме фактической себестоимости тары (то есть в сумме 1180 руб.), происходит погашение налогооблагаемой временной разницы и отложенного налогового обязательства, а также возникновение постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства (абз. 2 п. 18, п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Погашение отложенного налогового обязательства отражается в учете по дебету счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

Возникновение постоянного налогового обязательства отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции с кредитом счета 68 (Инструкция по применению Плана счетов).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 76:

76-т "Задолженность покупателя по возврату тары";

76-з "Залоговая стоимость многооборотной тары".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено поступление от  |      |      |       |                |
   |покупателя залоговой     |      |      |       |                |
   |стоимости многооборотной |      |      |       |Выписка банка по|
   |тары                     |  51  | 76—з |  2 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена передача        |      |      |       |     Договор    |
   |покупателю многооборотной|      |      |       |    поставки,   |
   |(залоговой) тары         | 76—т | 10—4 |  2 000|    Накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |     По истечении 14 дней после отпуска многооборотной тары     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |                         |      |      |       |    поставки,   |
   |Сумма залога признана    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |прочим доходом           | 76—з | 91—1 |  2 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана задолженность    |      |      |       |                |
   |покупателя по возврату   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |тары                     | 91—2 | 76—т |  2 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено погашение       |      |      |       |                |
   |отложенного налогового   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |обязательства            |  77  |  68  |    283| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено постоянное      |      |      |       |                |
   |налоговое обязательство  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((2000 — 1180) x 24%)    |  99  |  68  |    197| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

М.Б.Мидов Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 17.05.2007 ————