В каком порядке отражается в учете, рассчитывается и уплачивается налог на имущество в бюджет субъекта РФ по месту нахождения обособленного подразделения организации в отношении имущества, учитываемого на балансе этого подразделения, если оно ликвидировано в марте 2007 г.?

Остаточная стоимость основных средств, числящихся на балансе обособленного подразделения, составляет: на 01.01.2007 - 500 000 руб., на 01.02.2007 - 485 000 руб., на 01.03.2007 - 470 000 руб. Ставка налога на имущество организаций по месту нахождения обособленного подразделения - 2,2%, уплата авансовых платежей по налогу на имущество организаций производится ежеквартально.

Налог на имущество организаций

Для российских организаций объектом налогообложения по налогу на имущество признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 Налогового кодекса РФ).

Согласно ст. 384 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения <*>, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог на имущество (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ, находящегося на отдельном балансе каждого из них, в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта РФ, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со ст. 376 НК РФ, в отношении каждого обособленного подразделения.

Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации, в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (п. 1 ст. 375, п. 1 ст. 376 НК РФ).

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).

Налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, первое полугодие и 9 месяцев календарного года (п. п. 1, 2 ст. 379 НК РФ).

В течение налогового периода уплачиваются авансовые платежи по налогу на имущество в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества (п. 2 ст. 383, п. 4 ст. 382 НК РФ). По истечении налогового периода уплачивается сумма налога на имущество, равная разнице между суммой налога, исчисленной в соответствии с п. 1 ст. 382 НК РФ, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода (п. 2 ст. 383, п. 2 ст. 382 НК РФ).

В данном случае среднегодовая стоимость имущества обособленного подразделения, подлежащая включению в налоговую базу для исчисления авансового платежа по налогу на имущество за I квартал 2007 г., составляет 363 750 руб. ((500 000 руб. + 485 000 руб. + 470 000 руб. + 0) / (3 + 1)). Соответственно, сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал 2007 г. составит 2001 руб. (1 / 4 x 363 750 руб. x 2,2%).

Однако в данном случае обособленное подразделение ликвидировано в марте 2007 г. Следовательно, сумма авансового платежа по итогам 6 месяцев составит 1143 руб. ((500 000 руб. + 485 000 руб. + 470 000 руб. + 0 x 4 мес.) / (6 + 1)) x 1 / 4 x 2,2%); по итогам 9 месяцев - 800 руб. ((500 000 руб. + 485 000 руб. + 470 000 руб. + 0 x 7 мес.) / (9 + 1)) x 1 / 4 x 2,2%); а сумма налога по итогам года - 2462 руб. ((500 000 руб. + 485 000 руб. + 470 000 руб. + 0 x 10 мес.) / (12 + 1) x 2,2%).

Как видно, сумма авансовых платежей, подлежащих уплате в течение года (2001 руб. + 1143 руб. + 800 руб. = 3944 руб.), превышает сумму налога, причитающуюся к уплате по итогам года (2462 руб.). В результате у организации возникнет переплата по налогу на имущество в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения.

Чтобы избежать возникновения переплаты, организация может воспользоваться нормой п. 1 ст. 45 НК РФ, согласно которой организация вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно, т.е. уплатить сразу сумму налога за 2007 г. без уплаты авансовых платежей.

Поскольку в рассматриваемой ситуации после ликвидации обособленного подразделения все данные по уплате налога на имущество за 2007 г. известны, то организация может подать по месту нахождения ликвидированного обособленного подразделения налоговую декларацию за 2007 г. и уплатить налог на имущество одной суммой - 2462 руб.

Такая позиция изложена в Письмах Минфина России от 16.09.2004 N 03-06-01-04/32, от 05.07.2005 N 03-03-04/1/58.

Бухгалтерский учет

Главой 30 НК РФ источник уплаты налога на имущество организаций не установлен. В связи с этим организация на основании п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, вправе самостоятельно определить порядок признания в бухгалтерском учете расхода в сумме начисленного налога на имущество организаций.

По мнению Минфина России, суммы налога на имущество, уплаченные (подлежащие уплате) организацией, формируют ее расходы по обычным видам деятельности (см. Письмо от 05.10.2005 N 07-05-12/10). В таком случае начисление налога на имущество отражается по дебету счета учета затрат, например 26 "Общехозяйственные расходы", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В то же время организация может признать расход по уплате налога на имущество в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). В этом случае сумма налога на имущество, подлежащая уплате в бюджет, отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 68.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли сумма начисленного налога на имущество учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и учитывается на дату начисления налога (пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |имущество, подлежащий    |      |      |       |                |
   |уплате в бюджет субъекта |      |      |       |                |
   |РФ по месту нахождения   |      |      |       |                |
   |обособленного            |  26  |      |       |  Бухгалтерская |
   |подразделения            |(91—2)|  68  |  2 462| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена уплата налога на|      |      |       |Выписка банка по|
   |имущество                |  68  |  51  |  2 462|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Под обособленным подразделением в целях налогового учета понимается любое территориально обособленное от организации подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (ст. 11 НК РФ). Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 16.05.2007 ————