В целях повышения производительности труда работников организация приобрела экземпляр компьютерной программы - тренажера для повышения скорости печати. Стоимость экземпляра программы составляет 177 руб. (в том числе НДС 27 руб.). Лицензионное соглашение об использовании экземпляра программы содержит условие, согласно которому программа запускается и может использоваться только в течение 6 месяцев со дня установки на компьютер. Как отразить в учете организации данную операцию, возникает ли у сотрудников, пользующихся программой, доход, подлежащий включению в налоговую базу по НДФЛ?

Гражданско-правовые отношения

Программы для ЭВМ относятся к объектам авторского права, им предоставляется правовая охрана как произведениям литературы (п. 2 ст. 2 Закона РФ от 23.09.1992 N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных"; п. 1 ст. 7 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах").

Использование программы для ЭВМ третьими лицами (пользователями) осуществляется на основании договора с правообладателем. При продаже и предоставлении массовым пользователям доступа к программам для ЭВМ допускается применение особого порядка заключения договоров, например путем изложения условий договора на передаваемых экземплярах программ для ЭВМ (п. п. 1, 3 ст. 14 Закона РФ N 3523-1). Пользователи экземпляра программы не являются правообладателями программы (п. 1 ст. 1, ст. 10 Закона РФ N 3523-1).

Бухгалтерский учет

В соответствии с пп. "в" п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н, к экземплярам программы не применяется названное ПБУ 14/2000.

Стоимость программы без учета НДС организация учитывает в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). В рассматриваемой ситуации названные расходы первоначально (в месяце приобретения программы) отражаются на счете 97 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием в течение периода использования программы (6 мес. со дня установки) в дебет счета учета затрат на производство (расходов на продажу) (п. п. 18, 19 ПБУ 10/99; п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). В данной схеме исходим из предположения, что учетной политикой организации предусмотрено равномерное списание расходов будущих периодов.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Предъявленная при приобретении экземпляра программы сумма НДС принимается к вычету при наличии счета-фактуры в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ.

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям), учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ). В данном случае организация учитывает расходы на приобретение права на использование программы равномерно в течение срока, установленного лицензионным соглашением, - 6 мес. со дня установки программы (абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ) <*>.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Поскольку приобретение экземпляра программы обусловлено интересами организации, а не ее работников, то у работников не возникает экономической выгоды от пользования программой и, соответственно, не возникает доход, облагаемый НДФЛ (ст. 41, п. 1 ст. 210, пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   | Бухгалтерские записи на дату приобретения экземпляра программы |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |Стоимость экземпляра     |      |      |       |    документы   |
   |программы учтена в       |      |      |       |    продавца,   |
   |составе расходов будущих |      |      |       |  Лицензионное  |
   |периодов (177 — 27)      |  97  |  60  |    150|   соглашение   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена предъявленная   |      |      |       |                |
   |сумма НДС                |  19  |  60  |     27|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Предъявленная сумма НДС  |      |      |       |                |
   |принята к вычету         |  68  |  19  |     27|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |     Бухгалтерские записи в течение 6 мес., начиная с месяца    |
   |                       установки программы                      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Списана соответствующая  |  20  |      |       |                |
   |часть расходов будущих   | (26, |      |       |  Бухгалтерская |
   |периодов (150 / 6)       |  44) |  97  |     25| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 21.02.2007 N 03-03-06/2/37, расходы, связанные с приобретением права пользования программным обеспечением, распределяются с учетом принципа равномерности признания расходов налогоплательщиком самостоятельно. Вместе с тем ранее Минфин России в Письме от 14.04.2006 N 03-03-04/1/337 высказал иное мнение, согласно которому расходы на приобретение экземпляра программы могут учитываться единовременно на дату приобретения программы. В случае если организация примет решение руководствоваться данными разъяснениями, то в бухгалтерском учете возникнет налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Погашение отложенного налогового обязательства будет производиться по мере признания расходов на приобретение программы в бухгалтерском учете. Е.В.Фещенко Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 14.05.2007 ————