Как в 2007 г. отражается в бухгалтерском учете организации начисление заработной платы работнику - иностранному гражданину и удержание с нее НДФЛ?

Иностранный гражданин, прибывший на территорию РФ 07.08.2006, работает в организации с 01.09.2006. Иностранный гражданин имеет статус временно пребывающего в РФ. Заработная плата работника составляет 22 000 руб.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Доходы иностранного гражданина (как налогового резидента РФ, так и нерезидента), полученные в качестве заработной платы от российской организации, включаются в налоговую базу по НДФЛ на основании пп. 6 п. 1 ст. 208, п. п. 1, 2 ст. 209, п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ.

Организация как налоговый агент обязана исчислить, удержать из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислить в бюджет удержанную сумму НДФЛ (п. п. 1, 4, 6 ст. 226 НК РФ).

При этом если работник является налоговым резидентом, то применяется ставка в размере 13%, если работник не является налоговым резидентом, то налог взимается по ставке 30% (п. п. 1, 3 ст. 224 НК РФ).

С 01.01.2007 " налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения (п. 2 ст. 207 НК РФ).

При рассмотрении вопроса о налоговом статусе физического лица следует учитывать любой непрерывный 12-месячный период, определяемый на соответствующую дату получения доходов, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году). 183 дня пребывания в РФ исчисляются путем суммирования всех календарных дней, в которых физическое лицо находилось в РФ в течение 12 следующих подряд месяцев (Письма Минфина России от 29.03.2007 N 03-04-06-01/95, от 29.03.2007 N 03-04-06-01/94) <1>. То есть при определении налогового статуса иностранного гражданина следует учитывать период его фактического нахождения на территории РФ начиная со дня, следующего за днем его фактического прибытия на территорию РФ (с 08.08.2006) (п. 2 ст. 6.1 НК РФ) <2>.

В рассматриваемой ситуации иностранный гражданин по состоянию на 06.02.2007 фактически пребывает на территории РФ ровно 183 дня. Поэтому в январе 2007 г. этот иностранный гражданин не является налоговым резидентом, и его доходы облагаются НДФЛ по ставке 30%. Соответственно, у иностранного гражданина отсутствует право на получение стандартных налоговых вычетов (п. 4 ст. 210 НК РФ).

Поскольку налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год (ст. 216 НК РФ), то налоговый агент в феврале 2007 г. должен пересчитать НДФЛ по ставке 13% с начала налогового периода (с января 2007 г.). Аналогичный вывод следует из Писем Минфина России от 19.03.2007 N 03-04-06-01/74, от 19.03.2007 N 03-04-06-01/76.

Бухгалтерский учет

Заработная плата, начисленная работнику, включается в состав расходов организации по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 05.06.1999 N 33н). Начисление заработной платы отражается по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Удержание НДФЛ из заработной платы иностранного работника отражается записью по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В данном случае НДФЛ из доходов физического лица в январе 2007 г. удержан по ставке 30%, поэтому перерасчет НДФЛ исходя из ставки НДФЛ, равной 13%, организация может произвести в феврале 2007 г. сторнировочной записью по дебету счета 70 и кредиту счета 68 на сумму излишне удержанного НДФЛ.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Бухгалтерские записи по начислению и выплате заработной платы |
   |                      за январь 2007 г. <3>                     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена заработная     |  20  |      |       |    Расчетная   |
   |плата                    | (44) |  70  | 22 000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ             |      |      |       |    Налоговая   |
   |(22 000 х 30%)           |  70  |  68  |  6 600|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена заработная     |      |      |       |                |
   |плата <4>                |      |      |       |Выписка банка по|
   |(22 000 — 6600)          |  70  |  51  | 15 400|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   | Бухгалтерские записи по начислению и выплате заработной платы  |
   |                     за февраль 2007 г. <3>                     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена заработная     |  20  |      |       |    Расчетная   |
   |плата                    | (44) |  70  | 22 000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         СТОРНО          |      |      |       |                |
   |Удержан НДФЛ <5>         |      |      |       |    Налоговая   |
   |(22 000 х 2 х 13% — 6600)|  70  |  68  |    880|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена заработная     |      |      |       |                |
   |плата <4>                |      |      |       |Выписка банка по|
   |(22 000 + 880)           |  70  |  51  | 22 880|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   | Бухгалтерские записи по начислению и выплате заработной платы  |
   |                 за март — декабрь 2007 г. <3>                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена заработная     |  20  |      |       |    Расчетная   |
   |плата                    | (44) |  70  | 22 000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ             |      |      |       |    Налоговая   |
   |(22 000 х 13%)           |  70  |  68  |  2 860|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена заработная     |      |      |       |                |
   |плата <4>                |      |      |       |Выписка банка по|
   |(22 000 — 2860)          |  70  |  51  | 19 140|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> В Письме N 03-04-06-01/94 Минфин России отметил, что для определения 12-месячного периода принимаются во внимание календарные месяцы. В то же время в соответствии с п. 5 ст. 6.1 НК РФ срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца. <2> Дата приезда на территорию РФ устанавливается по отметкам пропускного контроля в документе, удостоверяющем личность гражданина. Если соответствующие отметки отсутствуют (не проставляются), в качестве доказательства времени нахождения на территории РФ могут приниматься любые документы, удостоверяющие фактическое количество дней пребывания в РФ. В частности, в этих целях можно использовать табель учета рабочего времени, заполняемый кадровой службой организации, миграционные карты, билеты, документ о регистрации по месту пребывания, договора о найме жилых помещений, и т.д. (по данному вопросу см., например, Письмо ФНС России от 16.05.2006 N 04-2-05/3 "О порядке уплаты налога на доходы физических лиц", Письмо Минфина России от 25.10.2004 N 03-05-01-04/56, п. 1 Письма Минфина России от 11.03.2004 N 04-04-06/38). <3> Начисление ЕСН и страховых взносов в данной схеме не рассматривается. <4> Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором (ст. 136 Трудового кодекса РФ). В настоящей схеме для упрощения примера приведена одна запись по выплате заработной платы на общую сумму за месяц. <5> Стандартный налоговый вычет в сумме 400 руб. в рассматриваемой ситуации иностранному работнику в качестве налогового резидента не предоставляется, поскольку его доход уже в январе 2007 г. превышает 20 000 руб. (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ). И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 11.05.2007 ————