Как рассчитать доли налога на прибыль, подлежащие уплате организацией в федеральный бюджет и бюджеты субъектов РФ, если организация имеет обособленное подразделение, выделенное на отдельный баланс, при этом на его балансе не числятся основные средства (ОС), поскольку все используемые в подразделении ОС арендованы у третьих лиц?

Организация в январе 2007 г. создала обособленное подразделение, которое выделено на отдельный баланс и расположено в другом субъекте РФ.

Организация уплачивает ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли. Сумма прибыли по данным бухгалтерского и налогового учета за январь 2007 г. составила 4 000 000 руб. Согласно учетной политике для расчета доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, используется показатель среднесписочной численности работников.

За отчетный период среднесписочная численность работников по головной организации составила 90 человек, по обособленному подразделению - 20 человек.

Налог на прибыль организаций

Исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей по налогу на прибыль организация производит по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям (п. 1 ст. 288 НК РФ). В федеральный бюджет зачисляется сумма налога на прибыль, исчисленная по налоговой ставке в размере 6,5% (п. 1 ст. 284 НК РФ). Соответственно, в данном случае организация перечисляет в федеральный бюджет 260 000 руб. (4 000 000 руб. x 6,5%).

Уплата авансовых платежей, а также сумм налога на прибыль, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ и бюджетов муниципальных образований, производится организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений <*> исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ, в целом по налогоплательщику (п. 2 ст. 288 НК РФ).

Указанные удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников и остаточной стоимости основных средств указанных организаций и их обособленных подразделений за отчетный (налоговый) период (абз. 3 п. 2 ст. 288 НК РФ) <**>.

Учитывая вышеизложенное, определим суммы налога на прибыль, подлежащие уплате головной организацией и обособленным подразделением в бюджеты соответствующих субъектов РФ.

1. Рассчитаем удельный вес среднесписочной численности работников обособленного подразделения в среднесписочной численности работников в целом по организации: 20 чел. / (20 чел. + 90 чел.) x 100% = 18,18%.

Соответственно, удельный вес среднесписочной численности работников головной организации в среднесписочной численности работников в целом по организации составляет 81,82% (90 чел. / (20 чел. + 90 чел.) x 100%).

2. Поскольку в данном случае на балансе обособленного подразделения не учитываются объекты ОС, то удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества по всей организации равен нулю.

3. Определим среднюю арифметическую величину удельного веса среднесписочной численности и удельного веса остаточной стоимости ОС. По обособленному подразделению она равна 9,09% ((18,18% + 0) / 2), а по головной организации - 90,91% ((81,82% + 100%) / 2).

4. Определим доли прибыли, приходящиеся на обособленное подразделение и на головную организацию:

4 000 000 руб. x 9,09% / 100% = 363 600 руб. - доля прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение;

4 000 000 руб. x 90,91% / 100% = 3 636 400 руб. - доля прибыли, приходящаяся на головную организацию.

Согласно п. 1 ст. 284 НК РФ в бюджеты субъектов РФ зачисляется сумма налога на прибыль, исчисленная по налоговой ставке в размере 17,5%. При этом налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков (не ниже 13,5%). В данном случае исходим из предположения, что организация применяет максимальную ставку для расчета налога на прибыль.

Уплата авансовых платежей по фактически полученной прибыли производится не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога (п. 1 ст. 287, п. 4 ст. 288 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация обязана не позднее 28.02.2007 уплатить авансовый платеж в бюджет субъекта РФ, в котором расположено обособленное подразделение, в сумме 63 630 руб. (363 600 руб. x 17,5%), а также в бюджет субъекта РФ, в котором расположена головная организация, - в сумме 636 370 руб. (3 636 400 руб. x 17,5%).

Сведения о суммах авансовых платежей по налогу, а также суммах налога, исчисленных по итогам налогового периода, налогоплательщик сообщает своим обособленным подразделениям, а также налоговым органам по месту нахождения обособленных подразделений не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период (абз. 2 п. 3 ст. 288 НК РФ).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете организация отражает условный расход (условный доход) по налогу на прибыль, который равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату (п. 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

В рассматриваемой ситуации прибыль по данным бухгалтерского учета соответствует сумме прибыли по данным налогового учета, поэтому величина условного расхода будет соответствовать сумме авансового платежа по налогу на прибыль за январь, отражаемой в налоговой декларации.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, условный расход по налогу на прибыль отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

68-о - общая сумма налога, подлежащая уплате организацией;

68-ф - налог на прибыль, подлежащий уплате в федеральный бюджет;

68-г - налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет субъекта РФ по месту нахождения головной организации;

68-п - налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет субъекта РФ по месту нахождения обособленного подразделения.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Бухгалтерские записи января 2007 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислен условный расход |      |      |       |                |
   |по налогу на прибыль     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(4 000 000 x 24%)        |  99  | 68—о |960 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма налога на |      |      |       |                |
   |прибыль в части,         |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |федеральный бюджет       | 68—о | 68—ф |260 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма налога на |      |      |       |                |
   |прибыль в части,         |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |бюджет субъекта РФ по    |      |      |       |                |
   |месту нахождения         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |головной организации     | 68—о | 68—г |636 370| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма налога на |      |      |       |                |
   |прибыль в части,         |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |бюджет субъекта РФ по    |      |      |       |                |
   |месту нахождения         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |подразделения            | 68—о | 68—п | 63 630| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Бухгалтерские записи февраля 2007 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Перечислен авансовый     |      |      |       |                |
   |платеж по налогу на      |      |      |       |                |
   |прибыль за январь в      |      |      |       |Выписка банка по|
   |федеральный бюджет       | 68—ф |  51  |260 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен авансовый     |      |      |       |                |
   |платеж по налогу на      |      |      |       |                |
   |прибыль в бюджет субъекта|      |      |       |                |
   |РФ по месту нахождения   |      |      |       |Выписка банка по|
   |головной организации     | 68—г |  51  |636 370|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен авансовый     |      |      |       |                |
   |платеж по налогу на      |      |      |       |                |
   |прибыль в бюджет субъекта|      |      |       |                |
   |РФ по месту нахождения   |      |      |       |                |
   |обособленного            |      |      |       |Выписка банка по|
   |подразделения            | 68—п |  51  | 63 630|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Под обособленным подразделением в целях налогового учета понимается любое территориально обособленное от организации подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (ст. 11 НК РФ). <**> Среднесписочная численность работников определяется в порядке, установленном в Постановлении Росстата от 20.11.2006 N 69. Средняя (среднегодовая) стоимость ОС определяется аналогично порядку, изложенному в п. 4 ст. 376 НК РФ (см. Письмо Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-02/16). Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 10.05.2007 ————