Как отразить в учете расчеты с белорусским поставщиком и расчеты с бюджетом по НДС, если организация (покупатель) заключила договор поставки, согласно которому договорная стоимость товара выражена в евро, а оплата по договору производится в рублях по курсу, установленному ЦБ РФ на дату оплаты? Поставка осуществляется на условиях 100%-ной предоплаты.

Договорная стоимость товара составляет 20 000 евро. Организация оплатила товар 15.03.2007 (курс - 34,5090 руб/евро). Приобретенный товар принят к учету 29.03.2007 (курс - 34,7015 руб/евро). НДС перечислен в бюджет 20.04.2007.

Бухгалтерский учет

Сумма предоплаты, перечисленная поставщику товара, не признается расходом организации и отражается в учете в качестве дебиторской задолженности по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.01.2006 N 154н, стоимость активов и обязательств (в том числе средств в расчетах), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли по курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ на дату совершения операции или иному установленному соглашением сторон курсу (п. п. 5, 6 ПБУ 3/2006).

В рассматриваемой ситуации договорная стоимость товара выражена в евро. При этом курс евро определяется как официальный курс, установленный ЦБ РФ на дату оплаты по договору. Следовательно, на дату принятия к учету оплаченного ранее товара у организации в отношении перечисленной предоплаты не возникает курсовой разницы, учитываемой в соответствии с ПБУ 3/2006.

Товары являются частью материально-производственных запасов организации и принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). Фактическими затратами на приобретение товаров в данном случае является сумма, уплаченная в соответствии с договором поставщику - 690 180 руб. (20 000 евро х 34,5090 руб/евро).

Принятие к бухгалтерскому учету товара по фактической себестоимости отражается записью по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 60 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Согласно ст. 3 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг" при импорте товаров на территорию государства одной Стороны с территории государства другой Стороны косвенные налоги взимаются в стране импортера. При этом Российская Федерация исходит из того, что под термином "товары" в указанном Соглашении понимаются товары, происходящие из территории государств Сторон (Федеральный закон от 28.12.2004 N 181-ФЗ).

Взимание НДС по товарам, ввозимым на территорию государства одной Стороны с территории государства другой Стороны, осуществляется налоговыми органами по месту постановки на учет налогоплательщиков (п. 1 разд. I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь; ст. 1 Соглашения) <*>. В данном случае налоговая база по НДС определяется на дату принятия на учет ввезенных товаров как сумма стоимости приобретенных товаров (п. 2 разд. I Положения). Стоимостью приобретенных товаров является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате поставщику за ввозимый товар. Таким образом, в рассматриваемой ситуации налоговая база по НДС равна перечисленной поставщику сумме в рублях - 690 180 руб. Такое же мнение содержится в Письме Минфина России от 20.03.2007 N 03-07-13/1-06.

Сумма НДС по товарам, ввозимым на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь, исчисляется организацией по ставке 18%, установленной п. 3 ст. 164 Налогового кодекса РФ, и уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров (п. п. 4, 5 разд. I Положения).

Следовательно, в рассматриваемой ситуации при принятии к учету товара организация отражает задолженность по уплате НДС в бюджет в сумме 124 232 руб. (690 180 руб. х 18%) записью по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (Инструкция по применению Плана счетов) <**>.

Указанная сумма НДС должна быть перечислена организацией в бюджет не позднее 20 апреля 2007 г.

Суммы НДС, уплаченные по товарам, ввозимым с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ (п. 8 разд. I Положения).

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 171, абз. 1, 2 п. 1 ст. 172 НК РФ организация вправе принять к вычету НДС, уплаченный в связи с ввозом товара на таможенную территорию РФ, после принятия на учет товара, приобретенного у белорусского поставщика, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС. В рассматриваемой ситуации организация принимает к вычету НДС в апреле 2007 г. (после его перечисления в бюджет).

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли сумма перечисленной предоплаты не признается расходом (п. 14 ст. 270 НК РФ).

Стоимость приобретения товаров формируется в порядке, установленном ст. 320 НК РФ, и уменьшает доходы от реализации товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Суммовая разница по расчетам с белорусским поставщиком в рассматриваемой ситуации не возникает, поскольку товар приобретен на условиях предоплаты, то есть момент принятия к учету товаров приходится на более позднюю дату, чем установлена сторонами для определения цены договора (дата оплаты товара) (см. Письмо ФНС России от 20.05.2005 N 02-1-08/86@).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации порядок учета расходов на приобретение товаров в бухгалтерском и налоговом учете одинаков.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              15.03.2007 (курс — 34,5090 руб/евро)              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Перечислена предоплата   |      |      |       |Выписка банка по|
   |белорусскому поставщику  |  60  |  51  |690 180|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              29.03.2007 (курс — 34,7015 руб/евро)              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Товаросопро—  |
   |                         |      |      |       |   водительные  |
   |Принят к учету товар,    |      |      |       |    документы   |
   |полученный от поставщика |  41  |  60  |690 180|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС,            |      |      |       |                |
   |подлежащий уплате        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |в бюджет (690 180 х 18%) |  19  |  68  |124 232| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                           20.04.2007                           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Уплачен НДС, начисленный |      |      |       |Выписка банка по|
   |при ввозе товара         |  68  |  51  |124 232|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС,     |      |      |       |                |
   |уплаченный по ввезенному |      |      |       |Выписка банка по|
   |товару <***>             |  68  |  19  |124 232|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Согласно п. 6 разд. I Положения при импорте товаров из Республики Беларусь налогоплательщик обязан представить в налоговые органы Декларацию по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь (утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 153н) не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров. Одновременно налогоплательщик представляет в налоговый орган: - заявление о ввозе товара (составленное по форме, утвержденной Письмом ФНС России от 12.01.2005 N ММ-6-26/4@) в трех экземплярах с указанием сведений о поставщике товара, виде договора, заключенного с поставщиком, сведений о товарах, включая их наименование, стоимость, а также расчет налоговой базы и суммы начисленного налога. Первый экземпляр остается в налоговом органе, второй и третий экземпляры возвращаются налогоплательщику с отметками налогового органа, подтверждающими уплату косвенных налогов в полном объеме. Третий экземпляр направляется налогоплательщиком поставщику товара; - выписку банка (ее копию), подтверждающую фактическую уплату налога по ввезенным товарам; - договор (его копию), на основании которого товар ввозится с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации; - транспортные документы, подтверждающие перемещение товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации; - товаросопроводительный документ белорусских налогоплательщиков. <**> Данная сумма НДС указывается по стр. 010 разд. 2 Декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь за март. <***> Указанная сумма НДС отражается по стр. 290 разд. 3 Налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за апрель 2007 г. (форма Декларации утверждена Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н). Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 04.05.2007 ————