Как рассчитать и отразить в учете организации, находящейся в районе, приравненном к районам Крайнего Севера, начисление работнице ежемесячного пособия по уходу за первым ребенком до достижения им возраста полутора лет (18.04.2007), если ребенок родился 18.10.2005, а в отпуск по уходу за ребенком работница уходит с 01.01.2007?

С момента окончания отпуска по беременности и родам (с 19.12.2005) работница работает в организации полный рабочий день. Должностной оклад работницы равен 5250 руб., с января 2006 г. по апрель 2006 г. работнице начислялась также премия в размере оклада. Заработная плата выплачивается в организации с учетом районного коэффициента (1,7) и "северной" надбавки в зависимости от стажа работы (у данной работницы размер надбавки составляет 50%). С 19.06.2006 по 01.08.2006 (44 дн.) работница находилась в очередном оплачиваемом отпуске, а с 02.08.2006 по 17.08.2006 (16 дн.) - в отпуске без сохранения заработной платы. С 01.01.2007 работница уходит в отпуск по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет и работает в организации на условиях неполного рабочего времени.

Трудовые отношения

В соответствии со ст. 256 Трудового кодекса РФ по заявлению женщины ей предоставляется отпуск по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет с сохранением места работы (должности).

Расчет пособия по уходу за ребенком

В период до достижения ребенком возраста полутора лет женщине за счет средств ФСС РФ выплачивается пособие по уходу за ребенком (ст. ст. 4, 14 Федерального закона от 19.05.1995 N 81-ФЗ "О государственных пособиях гражданам, имеющим детей"). Выплата указанного пособия производится по месту работы в сроки, установленные для выдачи заработной платы, на основании пп. "а" п. 41, п. 47 Положения о назначении и выплате государственных пособий гражданам, имеющим детей, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.12.2006 N 865.

Выплата ежемесячного пособия по уходу за ребенком осуществляется со дня предоставления отпуска по уходу за ребенком по день исполнения ребенку полутора лет (пп. "а" п. 42 Положения).

Основанием для назначения и выплаты ежемесячного пособия по уходу за ребенком является решение организации о предоставлении отпуска по уходу за ребенком. Решение принимается в 10-дневный срок с даты подачи заявления о назначении пособия со всеми необходимыми документами, перечень которых установлен п. 50 Положения (пп. "а" п. 51, п. 52 Положения) <1>.

Право на ежемесячное пособие по уходу за ребенком сохраняется также в случае, если лицо, находящееся в отпуске по уходу за ребенком, работает на условиях неполного рабочего времени, что предусмотрено ст. 93 ТК РФ (ст. 13 Федерального закона N 81-ФЗ, п. 39 Положения).

В 2007 г. размер пособия увеличен и для работающей женщины, подлежащей обязательному социальному страхованию, составляет 40 процентов среднего заработка по месту работы за последние 12 календарных месяцев, предшествовавших месяцу наступления отпуска по уходу за ребенком. При этом минимальный размер пособия составляет ежемесячно 1500 руб. в период отпуска по уходу за первым ребенком. Максимальный размер пособия по уходу за ребенком не может превышать за полный календарный месяц 6000 руб. В районах и местностях, в которых в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, минимальный и максимальный размеры указанного пособия определяются с учетом этих коэффициентов (абз. 3, 4 ст. 15 Федерального закона N 81-ФЗ, абз. 3, 4 п. 44 Положения).

Исчисление среднего заработка (дохода) при назначении ежемесячного пособия по уходу за ребенком лицам, подлежащим обязательному социальному страхованию, осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" (Постановление Правительства РФ от 30.12.2006 N 870 "Об исчислении среднего заработка (дохода) при назначении ежемесячного пособия по уходу за ребенком лицам, подлежащим обязательному социальному страхованию").

Согласно ч. 1, 2, 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ средний дневной заработок рассчитывается путем деления заработка за 12 последних календарных месяцев, предшествующих отпуску по уходу за ребенком, на число календарных дней, приходящихся на период, за который учитывается заработная плата. При этом в заработок, исходя из которого начисляется пособие, включаются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, учитываемые при определении налоговой базы по ЕСН, зачисляемому в ФСС РФ.

Заработная плата (сумма должностного оклада и премии с учетом районных коэффициентов и надбавок), а также средний заработок, сохраняемый за работницей на время очередного отпуска, включаются в налоговую базу по ЕСН (п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237 Налогового кодекса РФ) <2>. Но сохранение среднего заработка на время отпуска предусмотрено не системой оплаты труда (ст. 135 ТК РФ), а ст. 114 ТК РФ, при этом сам отпуск является одним из видов времени отдыха работников, в течение которого они свободны от исполнения трудовых обязанностей (ст. ст. 106, 107 ТК РФ). Поэтому для расчета среднего заработка, исходя из которого начисляется пособие по уходу за ребенком, сумма отпускных, на наш взгляд, не учитывается.

Соответственно, на основании ч. 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, абз. 3 п. 1 Письма ФСС РФ от 11.01.2007 N 02-18/07-132 не учитываются при расчете среднего заработка и календарные дни, приходящиеся на период отпусков (как очередного, так и отпуска без сохранения заработной платы).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации средний дневной заработок составит 528,60 руб. (161 221,73 руб. / (365 дн. - 44 дн. - 16 дн.); где 161 221,73 руб. - общая сумма заработка, начисленного работнице за расчетный период (с 01.01.2006 по 31.12.2006) <3>; 365 дн. - количество календарных дней в расчетном периоде; 44 дн. - количество дней очередного отпуска <4>; 16 дн. - количество дней отпуска без сохранения заработной платы).

Согласно абз. 7, 8 п. 5 Разъяснений о порядке назначения и выплаты ежемесячного пособия по уходу за ребенком, утвержденных Приказом Минздравсоцразвития России N 270, ФСС РФ N 106 от 13.04.2007, для определения размера ежемесячного пособия по уходу за ребенком, рассчитываемого в календарных днях, необходимо определить среднемесячный заработок путем умножения среднего дневного заработка на среднемесячное число календарных дней 30,4 (где 30,4 равно числу календарных дней в году - 365, деленному на число месяцев в году - 12). Из полученного среднего заработка за календарный месяц определяется сумма (40%), которая составит размер ежемесячного пособия по уходу за ребенком. При этом в случае если размер ежемесячного пособия по уходу за ребенком превышает максимальный размер данного пособия, то указанное пособие выплачивается в максимальном размере.

В соответствии с изложенным размер пособия по уходу за ребенком, исчисленный исходя из среднего дневного заработка работницы, составит 6427,78 руб. (528,60 руб. x 30,4 дн. x 40%) в месяц. Указанная сумма не превышает максимальный размер пособия (с учетом районного коэффициента) - 10 200 руб. (6000 руб. x 1,7).

При уходе за ребенком в течение неполного календарного месяца ежемесячное пособие по уходу за ребенком выплачивается пропорционально количеству календарных дней (включая нерабочие праздничные дни) в месяце, приходящихся на период осуществления ухода (п. 43 Положения). В связи с этим с учетом абз. 9 п. 5 Разъяснений сумма пособия по уходу за ребенком в апреле 2007 г. составит 3856,67 руб. (6427,78 руб. / 30 дн. х 18 дн.).

Бухгалтерский учет

Сумма пособия, выплачиваемая за счет средств ФСС РФ, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию", в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

НДФЛ, ЕСН и страховые взносы

Ежемесячное пособие на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет не подлежит обложению НДФЛ, ЕСН, страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 1 ст. 217, пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ <5>; п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"; п. 2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Бухгалтерские записи, связанные с выплатой пособия за январь, |
   |                      февраль, март 2007 г.                     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Начислено пособие по     |      |      |       |    платежная   |
   |уходу за ребенком        | 69—1 |  70  |6427,78|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Выплачено пособие по     |      |      |       |    платежная   |
   |уходу за ребенком        |  70  |  50  |6427,78|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Бухгалтерские записи, связанные с выплатой пособия за апрель  |
   |                             2007 г.                            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Начислено пособие по     |      |      |       |    платежная   |
   |уходу за ребенком        | 69—1 |  70  |3856,67|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Выплачено пособие по     |      |      |       |    платежная   |
   |уходу за ребенком        |  70  |  50  |3856,67|    ведомость   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Напомним, что обратиться за пособием необходимо не позднее 6 месяцев с момента достижения ребенком возраста полутора лет (ст. 17.2 Федерального закона N 81-ФЗ). <2> Надбавки стимулирующего характера, в том числе премии, наряду с должностным окладом включаются в заработную плату (оплату труда работника) (ч. 1 ст. 129, ч. 1, 2 ст. 135 ТК РФ). Поэтому их выплата в районах, приравненных к районам Крайнего севера, осуществляется с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате за стаж работы в данных районах (местностях) (ст. ст. 315, 316, 317 ТК РФ, ст. ст. 10, 11 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях"). Причем начисление процентной надбавки производится без учета районного коэффициента (см. пп. "д" п. 1 Постановления Совмина РСФСР от 22.10.1990 N 458 "Об упорядочении компенсации гражданам, проживающим в районах Севера", п. 16 Инструкции о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, в соответствии с действующими нормативными актами, утвержденной Приказом Минтруда РСФСР от 22.11.1990 N 2). Суммы указанных расходов относятся к расходам на оплату труда в полном размере (ст. ст. 316, 317 ТК РФ, ст. ст. 10, 11 Закона РФ N 4520-1). <3> В рассматриваемой ситуации работнице за расчетный период (с 01.01.2006 по 31.12.2006) начислена заработная плата в размере: - в январе, феврале, марте, апреле - 23 100 руб. ((5250 руб. + 5250 руб.) х 1,7 + (5250 руб. + 5250 руб.) х 50%); - в мае, сентябре, октябре, ноябре, декабре - 11 550 руб. (5250 руб. х 1,7 + 5250 руб. х 50%); - в июне - 6050 руб. (5250 руб. / 21 дн. х 11 дн. х 1,7 + 5250 руб. / 21 дн. х 11 дн. х 50%, где 21 дн. и 11 дн. - общее количество рабочих и количество отработанных дней, соответственно, в июне); - в августе - 5021,73 руб. (5250 руб. / 23 дн. х 10 дн. х 1,7 + 5250 руб. / 23 дн. х 10 дн. х 50%, где 23 дн. и 10 дн. - общее количество рабочих и количество отработанных дней, соответственно, в августе); Итого: 161 221,73 руб. (23 100 руб. х 4 мес. + 11 550 руб. х 5 мес. + 6050 руб. + 5021,73 руб.). <4> Кроме установленного законодательством ежегодного основного оплачиваемого отпуска (28 календарных дней) лицам, работающим в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, предоставляются дополнительные оплачиваемые отпуска продолжительностью 16 календарных дней (ст. ст. 115, 321 ТК РФ, ст. 14 Закона РФ N 4520-1). <5> Сумма самостоятельно произведенных организацией расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством РФ, в том числе на выплаты пособий по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, уменьшает сумму ЕСН в части, подлежащей уплате в ФСС РФ (п. 2 ст. 243 НК РФ). И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 04.05.2007 ————